ОПЕРАЦИИ С ЦЕННЫМИ БУМАГАМИ У ПРОФЕССИОНАЛЬНЫХ УЧАСТНИКОВ
Стр. 9
бумаг не могут быть подтверждены документально. Вычет в размере
фактически произведенных и документально подтвержденных расходов в
этом случае налогоплательщику не предоставляется.
Имущественный налоговый вычет, согласно указанной статье,
предоставляется при продаже ценных бумаг, находящихся в
собственности налогоплательщика менее трех лет в пределах 125 000
рублей, три года и более, в полной сумме, полученной
налогоплательщиком при продаже указанного имущества.
Обратите внимание!
Положения подпункта 1 пункта 1 статьи 214.1 НК РФ действуют
только в 2005 и 2006 годах. Согласно пункту 3 статьи 8 Закона
№58-ФЗ (Приложение №11) с 1 января 2007 года положения подпункта 1
пункта 1 статьи 214.1 НК РФ утрачивают силу. То есть с 1 января
2007 года при отсутствии у налогоплательщика документально
подтвержденных расходов на приобретение ценных бумаг (долей, паев)
воспользоваться имущественным налоговым вычетом, предусмотренным
статьей 220 НК РФ (Приложение №2), налогоплательщик не сможет.
Законом №58-ФЗ (Приложение №11) с 1 января 2007 года из статьи 220
НК РФ исключено положение, согласно которому особенности
определения налоговой базы, исчисления и уплаты НДФЛ по операциям
с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок,
базисным активом по которым являются ценные бумаги,
устанавливаются статьей 214.1 НК РФ (Приложение №2).
При условии отсутствия выплат в налоговом периоде налоговая
база по операциям с ценными бумагами, осуществляемым доверительным
управляющим в пользу учредителя доверительного управления
(выгодоприобретателя), определяется на дату окончания налогового
периода. В том случае, если до истечения очередного налогового
периода осуществлялись выплаты в пользу учредителя управления
(выгодоприобретателя), обязанность исчислить налоговую базу
возникает на дату выплаты денежных средств (передачи ценных
бумаг). Особо следует подчеркнуть, что независимо от формы,
денежной или натуральной, в которой производятся выплаты,
налоговая база определяется на дату их осуществления. Под выплатой
денежных средств понимается выплата наличных денежных средств,
перечисление денежных средств на банковский счет физического лица.
Налоговая база по операциям с ценными бумагами, включая
инвестиционные паи паевого инвестиционного фонда, и операциям с
финансовыми инструментами срочных сделок, осуществляемым
доверительным управляющим, определяется в общем порядке,
установленном пунктами 4 - 6 статьи 214.1 НК РФ (Приложение №2), а
также требований пункта 7 статьи 214.1 НК РФ (Приложение №2),
конкретизирующий общий порядок с учетом особенностей
доверительного управления.
Так, помимо общего перечня возможных расходов, в расходы
учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), как
налогоплательщика, включаются также суммы, уплаченные
доверительному управляющему в виде вознаграждения и компенсации,
произведенных им расходов по осуществленным операциям с ценными
бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.
Что касается исчисления налоговой базы для
выгодоприобретателя, не являющегося учредителем доверительного
управления, доход по операциям с ценными бумагами и операциям с
финансовыми инструментами срочных сделок, осуществляемым
доверительным управляющим определяется с учетом условий договора
доверительного управления.
Также установлен порядок определения налоговой базы отдельно
по каждой категории ценных бумаг и каждому виду дохода, при
условии совершения сделок с ценными бумагами различных категорий,
или при возникновении в процессе доверительного управления иных
видов доходов (в виде дивидендов, процентов). При этом расходы,
которые не могут быть непосредственно отнесены на уменьшение
дохода по сделкам с ценными бумагами соответствующей категории или
на уменьшение соответствующего вида дохода, распределяются
пропорционально доле каждого вида дохода (дохода, полученного по
операциям с ценными бумагами соответствующей категории).
Исходя из принципа раздельного формирования налоговой базы в
отношении операций с ценными бумагами различных категорий, убыток,
полученный по операциям с ценными бумагами, осуществляемым
доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного
управления (выгодоприобретателя), уменьшает доходы, полученные по
операциям с ценными бумагами соответствующей категории. В свою
очередь доходы, полученные по указанным операциям, увеличивают
доходы (уменьшают убытки) по операциям с ценными бумагами
соответствующей категории. Аналогичное действие возможно и в
отношении полученных результатов по операциям с финансовыми
инструментами срочных сделок.
В дополнение к вышеизложенному, пунктом 8 статьи 214.1 НК РФ
(Приложение №2) предусмотрена возможность уменьшения налоговой
базы по операциям с ценными бумагами соответствующей категории и
по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок
соответственно на сумму убытка, полученного по указанным
операциям, совершенным в налоговом периоде доверительным
управляющим в пользу учредителя доверительного управления
(выгодоприобретателя).
В том случае, когда выплаты в денежной или натуральной форме
осуществляются из средств, находящихся в доверительном управлении
до истечения срока действия договора доверительного управления или
до окончания налогового периода, налог уплачивается с доли дохода
соответствующей фактической сумме выплачиваемых учредителю
доверительного управления (выгодоприобретателю) средств. Доля
дохода в этом случае определяется как произведение общей суммы
дохода на отношение суммы выплаты к стоимостной оценке ценных
бумаг (денежных средств), находящихся в доверительном управлении,
определяемой на дату выплаты денежных средств.
Сумма налога, исчисленная с доли дохода, удерживается из
денежных средств, перечисляемых (выплачиваемых) физическому лицу.
При этом если средства выплачиваются из средств, находящихся в
доверительном управлении, более одного раза в налоговом периоде,
указанный расчет производится нарастающим итогом с зачетом ранее
уплаченных сумм налога.
В данном случае, сумма денежных средств, ранее списанных со
счета налогоплательщика, учитывается как при определении общего
размера списания денежных средств, так и при расчете стоимостной
оценки ценных бумаг. Если на дату выплаты денежных средств сумма
полученного убытка превышает сумму полученных доходов, определение
доли дохода, с которой производится исчисление и удержание налога,
не производится.
В том случае, когда при совершении налоговым агентом
последующих операций купли - продажи ценных бумаг в пользу
налогоплательщика сумма полученного убытка превышает сумму
доходов, излишне удержанный налог с доли дохода подлежит возврату
налоговым агентом на основании письменного заявления
налогоплательщика.
Что касается сроков уплаты налога, пунктом 8 статьи 214.1 НК
РФ (Приложение №2) предусмотрен особый порядок уплаты налога в
течение одного месяца с даты окончания налогового периода или даты
выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг) по операциям с
ценными бумагами, осуществляемым доверительным управляющим в
пользу учредителя доверительного управления или
выгодоприобретателя.
Если выплаты денежных средств налогоплательщику не
производились, то есть при невозможности удержания налога,
налоговым агентом по состоянию на 31 декабря отчетного
календарного года осуществляется расчет суммы налога. В таком
случае, согласно положениям пункта 8 статьи 214.1 НК РФ
(Приложение №2) налоговый агент (доверительный управляющий) в
течение одного месяца с момента возникновения невозможности
удержания налога в письменной форме уведомляет налоговый орган по
месту своего учета о невозможности удержания и сумме задолженности
налогоплательщика. Невозможностью удержать налог, в частности,
признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение
которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит
12 месяцев.
Приведем пример порядка расчета доли дохода, подлежащей
налогообложению у физического лица, по операциям доверительного
управления ценными бумагами. При определении стоимостной оценки
ценной бумаги учитывается сумма денежных средств, которыми
распоряжается доверительный управляющий.
Пример 3.
Налогоплательщиком было направлено на инвестиции в ценных
бумагах 400 000 рублей. В январе на сумму 350 000 рублей были
приобретены акции АО "В" и на сумму 50 000 рублей акции АО "З". В
феврале все акции ценных бумаг были проданы. Выручка от продажи
акций АО "В" составила 450 000 рублей, выручка от продажи акций АО
"З" - 100 000 рублей. В марте были приобретены ценные бумаги акции
АО "С" на сумму 450 000 рублей, после чего 50 000 рублей были
перечислены налогоплательщику. В июне акции АО "С" были проданы за
550 000 рублей, на 480 000 рублей были приобретены акции АО "Ю", а
50 000 рублей были перечислены налогоплательщику.
В соответствии с использованными данными в бюджет должны быть
уплачены следующие суммы налогов.
При определении налоговых платежей за март:
Доход по операциям с ЦБ = (450 000 - 350 000) + (100 000 - 50
000) = 150 000 рублей.
Доля денежных средств, перечисляемых налогоплательщику, в
стоимостной оценке ценных бумаг, включающей денежные средства (как
находящиеся на счете налогоплательщика, так и списываемые с его
счета) = 50 000 / (400 000 + 100 000 + 50 000) = 0,091.
Сумма дохода, с которой должен быть уплачен налог = 150 000 х
0,091 = 13 650 рублей.
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет = 13 650 х 0,13 =
1774,50 рубля.
При определении налоговых платежей за июнь (расчет
производится нарастающим итогом).
Доход по операциям с ценными бумагами = (550 000 - 450 000) +
(100 000 - 50 000) + (450 000 - 350 000) = 250 000 рублей.
При расчете нарастающим итогом доли денежных средств
необходимо учитывать сумму, ранее списанную со счета
налогоплательщика, как при определении общего размера списания
денежных средств, так и при расчете стоимостной оценки ценных
бумаг.
Доля денежных средств, перечисляемых налогоплательщику, в
стоимостной оценке Центрального Банка Российской Федерации,
включающей денежные средства = (50 000 + 50 000) / (480 000 + 70
000 + 50 000 + 50 000) = 0,154.
Сумма дохода, с которой должен быть уплачен налог = 250 000 х
0,154 = 38 500 рублей.
Сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет, доверительным
управляющим за учредителя - физическое лицо = 38 500 х 0,13 = 5
005 рублей.
Сумма налога, подлежащая доплате в бюджет в июне = 5 005 - 1
774,5 = 3 230,50 рубля.
Окончание примера.
5.6.2. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ДИВИДЕНДОВ, ПОЛУЧЕННЫХ ФИЗИЧЕСКИМ ЛИЦОМ ОТ
ИНОСТРАННОЙ ОРГАНИЗАЦИИ
В Информационном письме УМНС Российской Федерации по городу
Москве от 20 ноября 2003 года №27-08н/65927 "О налогообложении
дивидендов, полученных от иностранной организации" (Приложение
№35) разъясняется порядок налогообложения дивидендов, полученных
физическим лицом от иностранной организации и перечисленных со
счета доверительного управляющего акциями иностранной компании.
Как следует из подпункта 1 пункта 3 статьи 208 НК РФ
(Приложение №2) к доходам, полученным от источников за пределами
Российской Федерации, относятся дивиденды и проценты, полученные
от иностранных организаций, за исключением процентов, полученных
от российских организаций, а также проценты, полученные от
российских индивидуальных предпринимателей и (или) иностранных
организаций в связи с деятельностью их постоянных представительств
в Российской Федерации. Причем для физических лиц, являющихся
налоговыми резидентами, объектом налогообложения признается доход,
полученный налогоплательщиками от источников в Российской
Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Порядок уплаты налога для налоговых резидентов Российской
Федерации, получающих доходы от источников, находящихся за
пределами Российской Федерации, закреплен пунктом 2 статьи 228 НК
РФ (Приложение №2). В соответствие с данным порядком,
налогоплательщик - физическое лицо самостоятельно исчисляет сумму
налога, подлежащую уплате с этих доходов. Полученные от
иностранной компании доходы в виде дивидендов подлежат обложению
НДФЛ по ставке 9% на основании пункта 4 статьи 224 НК РФ
(Приложение №2).
Таким образом, если учредитель управления получает доходы от
источников, находящихся за пределами Российской Федерации, то ему
необходимо самостоятельно исчислить сумму налога, подлежащую
уплате с таких доходов и представить в налоговые органы по месту
жительства налоговую декларацию не позднее 30 апреля года,
следующего за истекшим налоговым периодом.
К налоговой декларации необходимо представить следующие
документы: договор доверительного управления; декларацию траста
или иные документы, устанавливающие права и обязанности сторон по
доверительному управлению акциями, выписку из реестра иностранной
компании, подтверждающую, что доверительный управляющий является
зарегистрированным акционером; копию выписки по счету, на который
перечислена сумма дивидендов.
5.7. НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ ПО ОПЕРАЦИЯМ ДОВЕРИТЕЛЬНОГО
УПРАВЛЕНИЯ ЦЕННЫМИ БУМАГАМИ
Как следует из подпункта 12 пункта 2 статьи 149 НК РФ
(Приложение №2), не подлежит обложению (освобождается от
обложения) НДС реализация на территории Российской Федерации долей
в уставном (складочном) капитале организаций, паев в паевых фондах
кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг и
инструментов срочных сделок (включая форвардные, фьючерсные
контракты, опционы).
Таким образом, реализация ценных бумаг по договору
доверительного управления не облагается НДС, в то время как услуги
доверительного управляющего подлежат обложению налогом в
общеустановленном порядке.
Подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ (Приложение №2)
установлено, что вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные
налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ,
услуг), приобретаемых для осуществления производственной
деятельности или иных операций, признаваемых объектами
налогообложения в соответствии с главой 21 "Налог на добавленную
стоимость" НК РФ, на территории Российской Федерации.
Вследствие того, что операции по реализации ценных бумаг, в
ходе исполнения договора доверительного управления, относятся к
необлагаемым НДС операциям, суммы налога, предъявленные
доверительным управляющим за услуги управления, к вычету, для
целей НДС, учредителем доверительного управления не принимаются и
относятся в состав расходов, учитываемых при расчете налога на
прибыль.
НОРМАТИВНАЯ БАЗА
Налоговый кодекс Российской Федерации.
Гражданский кодекс Российской Федерации.
Федеральный закон от 6 июня 2005 года №58-ФЗ "О внесении
изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и
некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о
налогах и сборах".
Федеральный закон от 22 апреля 1996 года №39-ФЗ "О рынке
ценных бумаг".
Федеральный закон от 26 декабря 1995 года №208-ФЗ "Об
акционерных обществах".
Закон Российской Федерации от 20 февраля 1992 года №2383-1 "О
товарных биржах и биржевой торговле".
Указ Президента Российской Федерации от 9 марта 2004 года №314
"О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти".
Постановление Правительства Российской Федерации от 29 декабря
2001 года №925 "О дополнительных полномочиях Министерства финансов
Российской Федерации".
Постановление Правительства Российской Федерации от 7 августа
1997 года №989 "О порядке передачи в доверительное управление
закрепленных в федеральной собственности акций акционерных
обществ, созданных в процессе приватизации, и заключении договоров
доверительного управления этими акциями".
Постановление ФКЦБ Российской Федерации от 24 декабря 2003
года №03-52/пс "Об утверждении порядка расчета рыночной цены
эмиссионных ценных бумаг и инвестиционных паев паевых
инвестиционных фондов, допущенных к обращению через организаторов
торговли, и установлении предельной границы колебаний рыночной
цены".
Постановление ФКЦБ Российской Федерации от 14 августа 2002
года №32/пс "Об утверждении Положения о клиринговой деятельности
на рынке ценных бумаг Российской Федерации".
Постановление ФКЦБ Российской Федерации №32 Минфина Российской
Федерации №108н от 11 декабря 2001 года "Об утверждении Порядка
ведения внутреннего учета сделок, включая срочные сделки, и
операций с ценными бумагами профессиональными участниками рынка
ценных бумаг, осуществляющих брокерскую, дилерскую деятельность и
деятельность по управлению ценными бумагами".
Постановление ФКЦБ Российской Федерации от 11 октября 1999
года №9 "Об утверждении правил осуществления брокерской и
дилерской деятельности на рынке ценных бумаг Российской
Федерации".
Постановление ФКЦБ Российской Федерации от 19 июня 1998 года
№24 "Об утверждении положения о лицензировании деятельности по
ведению реестра владельцев именных ценных бумаг".
Постановление ФКЦБ Российской Федерации от 20 января 1998 года
№3 "Об утверждении совместного с Центральным банком Российской
Федерации Положения об особенностях и ограничениях совмещения
брокерской, дилерской деятельности по доверительному управлению
ценными бумагами с операциями по централизованному клирингу,
депозитарному и расчетному обслуживанию".
Постановление ФКЦБ Российской Федерации от 20 октября 1997
года №38 "Об утверждении Положения о ведении счетов денежных
средств клиентов и учете операций по доверительному управлению
брокерами".
Постановление ФКЦБ Российской Федерации от 17 октября 1997
года №37 "Об утверждении положения о доверительном управлении
ценными бумагами и средствами инвестирования в ценные бумаги".
Постановление ФКЦБ Российской Федерации от 16 октября 1997
года №36 "Об утверждении положения о депозитарной деятельности в
Российской Федерации, установлении порядка введения его в действие
и области применения".
Постановление ФКЦБ Российской Федерации от 2 октября 1997 года
№27 "Об утверждении положения о ведении реестра владельцев именных
ценных бумаг".
Постановление Госстандарта Российской Федерации от 14 декабря
2001 года №529-ст "О принятии и введении в действие
Общероссийского классификатора стран мира".
Приказ Минфина Российской Федерации от 10 декабря 2002 года
№126н "Об утверждении положения по бухгалтерскому учету "Учет
финансовых вложений" ПБУ 19/02".
Приказ Минфина Российской Федерации от 5 августа 2002 года
№80н "Об утверждении перечня государственных и муниципальных
ценных бумаг, при обращении которых предусмотрено признание
получения продавцом процентного дохода".
Приказ Минфина Российской Федерации от 28 ноября 2001 года
№97н "Об утверждении указаний об отражении в бухгалтерском учете
организации операций, связанных с осуществлением договора
доверительного управления".
Приказ Минфина Российской Федерации от 2 августа 2001 года
№60н "Об утверждении положения по бухгалтерскому учету "Учет
займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01)".
Приказ Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 года №32н
"Об утверждении положения по бухгалтерскому учету "Доходы
организации" ПБУ 9/99".
Приказ Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 года №33н
"Об утверждении положения по бухгалтерскому учету "Расходы
организации" ПБУ 10/99".
Приказ ФСФР Российской Федерации от 6 марта 2007 года
№07-21/пз-н "Об утверждении порядка лицензирования видов
профессиональной деятельности на рынке ценных бумаг".
Приказ ФСФР Российской Федерации от 22 июня 2006 года
№06-68/пз-н "Об утверждении положения о деятельности по
организации торговли на рынке ценных бумаг".
Приказ ФСФР Российской Федерации от 20 апреля 2005 года
№05-13/пз-н "Об утверждении порядка уведомления организатором
торговли на рынке ценных бумаг о включении (об исключении) ценных
бумаг в список (из списка) ценных бумаг, допущенных к торгам".
Приказ ФСФР Российской Федерации от 20 апреля 2005 года
№05-17/пз-н "Об утверждении положения о специалистах финансового
рынка".
Приказ ФСФР Российской Федерации от 16 марта 2005 года
№05-3/пз-н "Об утверждении порядка лицензирования видов
профессиональной деятельности на рынке ценных бумаг".
Приказ Центрального Банка Российской Федерации от 25 июля 1996
года №02-259 "Об утверждении Правил ведения учета депозитарных
операций кредитных организаций в Российской Федерации".
Письмо Минфина Российской Федерации от 10 июля 2006 года
№03-05-01-05/139.
Письмо Минфина Российской Федерации от 25 мая 2004 года
№04-04-06/113.
Письмо ФНС Российской Федерации от 31 января 2006 года
№04-1-04/57 "Об уплате налога на доходы физических лиц".
Информационное письмо УМНС Российской Федерации по городу
Москве от 20 ноября 2003 года №27-08н/65927 "О налогообложении
дивидендов, полученных от иностранной организации".
Письмо ФКЦБ Российской Федерации от 3 февраля 2003 года
№03-ИК-09/1755 "О приеме информации и документов, составляющих
систему ведения реестра, без заключения договора с эмитентом".
ПРИЛОЖЕНИЯ
Приложение №1
31 июля 1998 года №146-ФЗ
1. НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ЧАСТЬ ПЕРВАЯ
(извлечение)
Принят Государственной Думой 16 июля 1998 года
Одобрен Советом Федерации 17 июля 1998 года
Раздел II. НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКИ И ПЛАТЕЛЬЩИКИ СБОРОВ. НАЛОГОВЫЕ
АГЕНТЫ. ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВО В НАЛОГОВЫХ ПРАВООТНОШЕНИЯХ
Глава 3. НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКИ И ПЛАТЕЛЬЩИКИ СБОРОВ. НАЛОГОВЫЕ АГЕНТЫ
Статья 24. Налоговые агенты
1. Налоговыми агентами признаются лица, на которых в
соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по
исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в
бюджетную систему Российской Федерации.
2. Налоговые агенты имеют те же права, что и
налогоплательщики, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Обеспечение и защита прав налоговых агентов осуществляются в
соответствии со статьей 22 настоящего Кодекса.
3. Налоговые агенты обязаны: