ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА
Стр. 11
В соответствии с пунктом 24 Методических указаний №91н
(Приложение №25), первоначальной стоимостью основных средств,
приобретенных за плату, причем как новых, так и бывших в
употреблении, признается сумма фактических затрат организации на
приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. Таким
образом, правила принятия к учету объектов основных средств,
бывших в эксплуатации, не отличаются от правил принятия к учету
новых объектов основных средств.
В первоначальную стоимость объектов основных средств на
основании пункта 12 ПБУ 6/01 (Приложение №30) включаются также
фактические затраты организации на доставку объектов и приведение
их в состояние, пригодное для использования.
Затраты по приобретению объектов основных средств в
соответствии с Планом счетов (Приложение №31) отражаются по дебету
счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" на отдельном субсчете
08-4 "Приобретение объектов основных средств". Сформированная
первоначальная стоимость списывается затем в дебет счета 01
"Основные средства".
В соответствии с пунктом 2 статьи 171 (Приложение №5) и
пунктом 1 статьи 172 НК РФ (Приложение №5) суммы НДС,
предъявленные организации и уплаченные ей при приобретении ОС для
осуществления производственной деятельности или иных операций,
признаваемых объектами налогообложения, принимаются к вычету из
общей суммы исчисленного налога на добавленную стоимость. Вычеты
производятся после принятия на учет данных основных средств на
основании счета-фактуры, выставленного продавцом.
С 1 января 2006 года в статью 171 НК РФ (Приложение №5)
внесено изменение, где требование об оплате приобретенных товаров
(работ, услуг), предъявляемое к налогоплательщику, претендующему
на вычет снято (Федеральный закон №119-ФЗ).
Изменения внесенные в статью 172 НК РФ (Приложение №5)
Федеральным законом №119-ФЗ позволяют с 1 января 2006 года
применить указанный вычет с момента принятия оборудования к
установке требующегося при монтаже ОС в момент принятия этого ОС
на учет, то есть с отражением на счете 01 "Основные средства".
Согласно пункту 20 ПБУ 6/01 (Приложение №30) срок полезного
использования объекта основных средств определяется организацией
при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
В соответствии с пунктом 59 Методических указаний №91н
(Приложение №25) определение срока полезного использования объекта
основных средств, ранее использованных в другой организации,
производится исходя из:
ожидаемого срока использования в организации этого объекта в
соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
ожидаемого физического износа, зависящего от режима
эксплуатации (количества смен); естественных условий и влияния
агрессивной среды, системы проведения ремонта;
нормативно-правовых и других ограничений использования этого
объекта (например, срок аренды).
Новый собственник объекта основных средств на основании пункта
12 статьи 259 НК РФ (Приложение №5) срок полезного использования
вправе уменьшить на количество лет (месяцев) эксплуатации данного
имущества предыдущими собственниками и, исходя из этого срока,
определить норму амортизации.
Срок фактического использования основного средства предыдущими
собственниками должен быть указан в разделе 1 Акта о
приеме-передаче объекта основных средств (форма №ОС-1). Форма акта
утверждена постановлением Госкомстата Российской Федерации от 21
января 2003 года №7 "Об утверждении унифицированных форм первичной
учетной документации по учету основных средств" (Приложение №17).
Если срок фактического использования приобретенного основного
средства у предыдущих собственников окажется равным или
превышающим срок его полезного использования, определяемый
классификацией основных средств, утвержденной Правительством
Российской Федерации, налогоплательщик вправе самостоятельно
определять срок полезного использования этого основного средства с
учетом требований техники безопасности и других факторов.
Пример 12.
Организация в мае 2004 года приобрела объект основных средств,
бывший в эксплуатации. Договорная стоимость объекта 59 000 рублей,
в том числе НДС 9 000 рублей Услуги транспортной организации по
доставке основного средства составили 708 рублей, в том числе НДС
108 рублей. Приобретенный объект основных средств в этом же месяце
введен в эксплуатацию. Срок полезного использования для целей
бухгалтерского и налогового учета установлен организацией в 5 лет.
Фактический срок эксплуатации объекта предыдущим собственником
согласно форме №ОС-1 2 года.
В приведенном примере организацией установлен срок полезного
использования 5 лет. Срок фактической эксплуатации объекта
предыдущими собственниками составил 2 года. Затраты по
приобретению данного основного средства будут погашаться путем
начисления амортизации в течение оставшегося срока эксплуатации
объекта, который будет равен 3 годам.
Корреспонденция счетов
Сумма,
рублей
Содержание операции
Дебет
Кредит
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
08-4
60
50 000
Отражено поступление объекта основных средств от поставщика
19
60
9 000
Отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком
60
51
59 000
Погашена задолженность перед поставщиком за приобретенное основное
средство
08-4
60
600
Отражена стоимость услуг транспортной организации
19
60
108
Отражена сумма НДС по транспортным услугам
60
51
708
Погашена задолженность перед транспортной организацией за
оказанные услуги
01
08-4
50 600
Принят к учету объект в составе основных средств
68
19
9 000
Принята к вычету сумма НДС по приобретенному основному средству
68
19
108
Принята к вычету сумма НДС по услугам транспортной организации
Окончание примера.
В целях исчисления налога на прибыль объект основных средств
принимается к учету по первоначальной стоимости. Согласно пункту 1
статьи 257 НК РФ (Приложение №5) первоначальная стоимость
определяется как сумма расходов на приобретение, сооружение,
доставку и доведение основного средства до состояния, в котором
оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов,
подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в
соответствии с НК РФ.
Обратите внимание!
С 1 января 2006 года в первоначальной стоимости основных
средств не учитываются суммы НДС и акцизов (Федеральный закон
№58-ФЗ).
5. АМОРТИЗАЦИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
5.1. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ
Согласно пункту 17 ПБУ 6/01 (Приложение №30) стоимость
объектов основных средств погашается посредством начисления
амортизации.
Объектами для начисления амортизации являются объекты основных
средств, находящиеся в организации на праве собственности,
хозяйственного ведения, оперативного управления.
Не подлежат амортизации объекты основных средств,
потребительские свойства которых с течением времени не меняются
(земельные участки и объекты природопользования).
Амортизация не начисляется по следующим объектам основных
средств:
объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и
другие);
объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным
объектам лесного, дорожного хозяйства, специализированным
сооружениям судоходной обстановки и другим;
продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям;
многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного
возраста.
По вышеперечисленным объектам основных средств, а также по
объектам основных средств некоммерческих организаций в конце
отчетного периода начисляется не амортизация, а износ по
установленным нормам амортизационных отчислений. Учет начисленных
сумм износа отражается на забалансовом счете 010 "Износ основных
средств".
В соответствии с пунктом 63 Методических указаний №91н
(Приложение №25) в течение срока полезного использования основного
средства начисление амортизации не приостанавливается кроме
случаев:
перевода основного средства по решению руководителя
организации на консервацию на срок более 3-х месяцев:
в период восстановления объекта, продолжительность которого
превышает 12 месяцев.
Пунктами 21-25 ПБУ 6/01 (Приложение №30) установлены следующие
правила начисления амортизационных отчислений:
начисление амортизационных отчислений по объекту основных
средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем
принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до
полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого
объекта с бухгалтерского учета;
начисление амортизационных отчислений по объекту основных
средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем
полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого
объекта с бухгалтерского учета;
в течение срока полезного использования объекта основных
средств начисление амортизационных отчислений не
приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению
руководителя организации на консервацию на срок более трех
месяцев, а также в период восстановления объекта,
продолжительность которого превышает 12 месяцев;
начисление амортизационных отчислений по объектам основных
средств производится независимо от результатов деятельности
организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете
отчетного периода, к которому оно относится;
суммы начисленной амортизации по объектам основных средств
отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих
сумм на отдельном счете.
5.1.2. СПОСОБЫ НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ
Пунктом 18 ПБУ 6/01 (Приложение №30) установлено четыре
способа начисления амортизации:
линейный способ;
способ уменьшаемого остатка;
способ списания стоимости по сумме чисел лет полезного
использования ;
способ списания стоимости пропорционально объему продукции
(работ).
Применение одного из способов начисления амортизации по группе
однородных объектов основных средств производится в течение всего
срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.
Независимо от того, какой метод начисления амортизационных
отчислений выберет организация, она должна определять годовую и
месячную нормы амортизационных отчислений.
5.1.2.1. ЛИНЕЙНЫЙ СПОСОБ НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ
При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений
определяется исходя из первоначальной стоимости или текущей
(восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки)
объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя
из срока полезного использования этого объекта.
Срок полезного использования объектов определяется
организацией самостоятельно при принятии объекта к бухгалтерскому
учету.
Определение срока полезного использования объекта основных
средств производится исходя из:
ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с
ожидаемой производительностью или мощностью;
ожидаемого физического износа, зависящего от режима
эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния
агрессивной среды, системы проведения ремонта;
нормативно-правовых и других ограничений использования этого
объекта (например, срок аренды).
В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых
нормативных показателей функционирования объекта основных средств
в результате проведенной реконструкции или модернизации,
организацией пересматривается срок полезного использования по
этому объекту.
До 1 января 2002 года при определении срока полезного
использования основных средств организации руководствовались
Постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 года №1072
"О единых нормах амортизационных отчислений на полное
восстановление основных фондов народного хозяйства СССР".
С 1 января 2002 года для целей налогового учета, при
определении срока полезного использования основных средств,
организации должны руководствоваться Постановлением №1 (Приложение
№14).
На основании Письма Минфина Российской Федерации от 29 августа
2002 года №04-05-06/34 (Приложение №38) при применении данного
постановления для целей бухгалтерского учета организации
используют указанную Классификацию для определения срока полезного
использования объектов основных средств, принятых к бухгалтерскому
учету (дебет счета 01), начиная с 1 января 2002 года.
Амортизация по объектам основных средств, принятым к
бухгалтерскому учету до 1 января 2002 года для целей
бухгалтерского учета продолжает начисляться исходя из срока
полезного использования, определенного при постановке объекта на
учет, и выбранного организацией для группы однородных объектов
способа начисления амортизации.
Пример 13.
Стоимость объекта основных средств 260 000 рублей. В
соответствии с классификацией основных средств, включаемых в
амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства
Российской Федерации от 01 января 2002 года №1, объект отнесен к
третьей амортизационной группе со сроком полезного использования
свыше 3-х лет до 5-ти лет включительно. Срок полезного
использования установлен 5 лет. Годовая норма амортизации 20%
(100% : 5 лет), ежегодная сумма амортизационных отчислений 52 000
рублей (260 000 х 20 / 100), ежемесячная сумма амортизации 4
333,33 рубля (52 000 / 12).
Окончание примера.
5.1.2.2. СПОСОБ УМЕНЬШАЕМОГО ОСТАТКА
Способ уменьшаемого остатка для определения срока полезного
использования устанавливают в том случае, когда эффективность
использования объекта основных средств с каждым последующим годом
уменьшается.
Годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя
из остаточной стоимости объекта основных средств на начало
отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока
полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения,
установленного в соответствии с законодательством Российской
Федерации.
Пример 14.
Стоимость основного средства 260 000 рублей. Срок полезного
использования 5 лет. Коэффициент ускорения 2. Годовая норма
амортизации 20%. Годовая норма амортизации с учетом коэффициента
ускорения 40%.
В первый год эксплуатации:
Годовая сумма амортизационных отчислений будет определена
исходя из первоначальной стоимости, сформированной при
оприходовании объекта основных средств, и составит 104 000 рублей
(260000 х 40% = 104 000).
Во второй год эксплуатации:
Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости
объекта по окончании первого года эксплуатации, составит 62 400
рублей ((260 000 - 104 000) = 156 000 х 40%).
В третий год эксплуатации:
Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости
объекта по окончании второго года эксплуатации, составит 37 440
рублей ((156 000 - 62 400) = 93 600 х 40%).
В четвертый год эксплуатации:
Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости
объекта по окончании третьего года эксплуатации, составит 22 464
рублей ((93 600 - 37 440) = 56 160 х 40%).
В течение пятого года эксплуатации:
Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости
объекта по окончании четвертого года эксплуатации, составит 13
478,40 рубля ((56 160 - 22 464) = 33 696 х 40%).
Накопленная в течение пяти лет амортизация составит 239 782,40
рубля. Разница между первоначальной стоимостью объекта и суммой
начисленной амортизации в сумме 20 217,60 рубля представляет собой
ликвидационную стоимость объекта, которая не принимается во
внимание при начислении амортизации по годам, кроме последнего
года эксплуатации. В последний год эксплуатации амортизация
исчисляется вычитанием из остаточной стоимости объекта на начало
последнего года ликвидационной стоимости.
Окончание примера.
При выборе организациями начисления амортизации способом
уменьшаемого остатка следует помнить, что, начиная с 2002 года
механизм ускоренной амортизации, ранее установленный
Постановлением Правительства Российской Федерации от 19 августа
1994 года №967 "Об использовании механизма ускоренной амортизации
и переоценке основных фондов" признан утратившим силу. Данная
отмена произведена Постановлением Правительства Российской
Федерации от 20 февраля 2002 года №121 "Об изменении и признании
утратившими силу некоторых актов Правительства Российской
Федерации по вопросам налогообложения прибыли организаций"
(Приложение №13).
5.1.2.3. СПОСОБ СПИСАНИЯ СТОИМОСТИ ПО СУММЕ ЧИСЕЛ ЛЕТ ПОЛЕЗНОГО
ИСПОЛЬЗОВАНИЯ
При данном способе годовая норма амортизации определяется
исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и
годового соотношения, где в числителе - число лет, остающихся до
конца срока службы объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет
срока полезного использования объекта.
Пример 15.
Стоимость основного средства 260 000 рублей. Срок полезного
использования 5 лет. Сумма чисел лет полезного использования
составит 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15.
В первый год эксплуатации коэффициент соотношения составит
5/15, сумма начисленной амортизации составит 86 666,67 рубля (260
000 х 5/15).
Во второй год эксплуатации коэффициент соотношения 4/15, сумма
начисленной амортизации 69 333,33 рубля (260 000 х 5/15).
В третий год эксплуатации коэффициент соотношения 3/15, сумма
начисленной амортизации 52 000 рублей (260 000 х 3/15).
В четвертый год эксплуатации коэффициент соотношения 2/15,
сумма начисленной амортизации 34 666,67 рубля (260 000 х 2/15).
В последний, пятый год эксплуатации коэффициент соотношения
1/15, сумма начисленной амортизации 17 333,33 рубля (260 000 х
1/15).
Окончание примера.
5.1.2.4. СПОСОБ СПИСАНИЯ СТОИМОСТИ ПРОПОРЦИОНАЛЬНО ОБЪЕМУ
ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ)
При способе списания стоимости основного средства
пропорционально объему продукции (работ, услуг) начисление
амортизационных отчислений производится исходя из натурального
показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и
соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и
предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного
использования объекта основных средств.
Пример 16.
Стоимость автомобиля 65 000 рублей, предполагаемый пробег
автомобиля 400000 км. В отчетном периоде пробег автомобиля
составил 8000 км., сумма амортизации за этот период составит 1 300
рублей (8000 км. х (65 000 рублей : 400000 км.)). Сумма
амортизации за весь период пробега 65 000 рублей (400000 км. х 65
000 рублей : 400000 км.).
Окончание примера.
Проанализировав различные способы начисления амортизации можно
сделать вывод, что при применении способов уменьшаемого остатка и
списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного
использования сумма амортизационных отчислений с годами