ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА
Стр. 16
Ноябрь
10 741,67 х 6,67% = 716,47
10 741,67 - 716,47 = 10 025,20
Декабрь
10 025,20 х 6,67% = 668,68
10 025,20 - 668,68 = 9 356,52
2005 год
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
Январь
9 356,52 х 6,67% = 624,08
9 356,52 - 624,08 =8 732,44
Февраль
8 732,44 х 6,67% = 582,45
8 732,44 - 582,45 = 8 149,99
Март
8 149,99 х 6,67% = 544,17
8 149,99 - 544,17 = 7 605,82
Апрель
7 605, 82 х 6,67% = 507,32
7 605,82 - 507,32 = 7 098,51
Май
7 098,51 х 6,67% = 473,47
7 098,51 - 473,47 = 6 625,04
Июнь
6 625,04 х 6,67% = 441,89
6 625,04 - 441,89 = 6 183,15
Июль
6 183,15 х 6,67% = 412,42
6 183,15 - 412,42 = 5 770,73
Август
5 770,73 х 6,67% = 384,91
5 770,73 - 381,91 = 5 385,82
Сентябрь
5 385,82 х 6,67% = 359,23
5 385,82 - 359,23 = 5 023,59
Октябрь
5 023,59 х 6,67% = 335,27
5 023,59 - 335,27 = 4 691,32
Ноябрь
4 691,32 х 6,67% = 312,91
4 691,32 - 312,91 = 4 378,41
Декабрь
4 378,41 х 6,67% = 292,04
4 378,41 - 292,04 = 4 086,37
Из приведенного расчета видно, что с каждым месяцем сумма
начисленной амортизации уменьшается.
В декабре 2005 года остаточная стоимость основного средства
составит 20% его первоначальной стоимости (20 000 рублей х 20% = 4
000 рублей). С момента начисления амортизации в данном примере
прошло 23 месяца. Оставшийся срок полезного использования объекта
7 месяцев.
Стоимость объекта основных средств на 1 января 2006 года
составила 4 086,37 рубля.
Ежемесячная сумма амортизационных отчислений до конца срока
эксплуатации объекта составит 583, 76 рубля.
Окончание примера.
5.2.5. ИСПОЛЬЗОВАНИЕ ПОВЫШАЮЩИХ КОЭФФИЦИЕНТОВ
В отношении основных средств налогоплательщики могут применять
к основной норме амортизационных отчислений специальные повышающие
и понижающие коэффициенты, предусмотренные НК РФ.
В соответствии с пунктом 7 статьи 259 НК РФ (Приложение №5)
повышающие коэффициенты предусмотрены в отношении:
амортизируемых основных средств, используемых для работы в
условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности. В этом
случае, налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент,
но не выше 2. Под агрессивной средой понимается совокупность
природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает
повышенный износ (старение) основных средств в процессе их
эксплуатации. Также к работе в агрессивной среде приравнивается
нахождение основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной,
токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая
может послужить причиной (источником) инициирования аварийной
ситуации.
амортизируемых основных средств, которые являются предметом
договора финансовой аренды (договора лизинга). В этом случае к
основной норме амортизации налогоплательщик, у которого данное
основное средство должно учитываться в соответствии с условиями
договора финансовой аренды (договора лизинга), вправе применять
специальный коэффициент, но не выше 3. Данные положения не
распространяются на основные средства, относящиеся к первой,
второй и третьей амортизационным группам, в случае, если
амортизация по данным основным средствам начисляется нелинейным
методом. Налогоплательщики, передавшие (получившие) основные
средства, которые являются предметом договора лизинга,
заключенного до 1 января 2002 года, вправе начислять амортизацию
по этому имуществу с применением методов и норм, существовавших на
момент передачи (получения) имущества, а также с применением
специального коэффициента не выше 3.
налогоплательщиков - сельскохозяйственных организаций
промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы,
зверосовхозы, тепличные комбинаты), которые вправе в отношении
собственных основных средств применять к основной норме
амортизации, выбранной самостоятельно с учетом положений НК РФ,
специальный коэффициент, но не выше 2.
Обратите внимание!
Федеральным законом №117-ФЗ пункт 7 статьи 259 НК РФ
(Приложение №5) дополнен абзацем следующего содержания. С 1 января
2006 года налогоплательщики - организации, имеющие статус
резидента промышленно-производственной особой экономической зоны,
вправе в отношении собственных основных средств к основной норме
амортизации применять специальный коэффициент, но не выше 2.
Пример 21.
В феврале 2004 года организация ввела в эксплуатацию объект
основных средств, приобретенный в этом же месяце за 236 000
рублей, в том числе НДС 36 000 рублей. Данное основное средство
относится к четвертой амортизационной группе и организацией при
принятии объекта к учету установлен срок полезного использования 6
лет (72 месяца). Основное средство используется в производственном
процессе в условиях повышенной сменности, в соответствии с
Постановлением №1072 "Нормы амортизационных отчислений по машинам
и оборудованию установлены исходя из режима работы в две смены (за
исключением оборудования непрерывных производств,
кузнечнопрессового оборудования массой свыше 100 т, для которых
нормы установлены исходя из режима работы в три смены, и
лесозаготовительного оборудования, для которого нормы установлены
исходя из режима работы в одну смену)", и применяет специальный
повышающий коэффициент 1,4. Организация начисляет амортизацию
линейным методом.
Ежемесячная норма амортизации данного основного средства,
рассчитанная исходя из установленного срока полезного
использования объекта и специального повышающего коэффициента
составит 1,94% ((1 / 72 месяца) х 100% х 1,4).
Сумме ежемесячных амортизационных отчислений, учитываемых при
налогообложении прибыли, будет равна 3 880 рублей (200 000 рублей
х 1,94% / 100%).
Окончание примера.
5.2.6. ИСПОЛЬЗОВАНИЕ ПОНИЖАЮЩИХ КОЭФФИЦИЕНТОВ
Начисление амортизации по нормам ниже установленных пунктом 10
статьи 259 НК РФ (Приложение №5) допускается по решению
руководителя организации - налогоплательщика. Решение о том, будет
ли организация применять понижающие коэффициенты при расчете норм
амортизации, должно быть закреплено в учетной политике
организации.
Использование пониженных норм амортизации допускается только с
начала налогового периода и в течение всего налогового периода.
Согласно пункту 9 статьи 259 НК РФ (Приложение №5) по легковым
автомобилям и пассажирским микроавтобусам, первоначальная
стоимость которых, соответственно, более 300 тысяч рублей и 400
тысяч рублей, основная норма амортизации применяется со
специальным коэффициентом 0,5.
Пример 22.
В январе 2004 года организация ввела в эксплуатацию
пассажирский микроавтобус, первоначальная стоимость которого
составляет 470 000 рублей (без НДС). Микроавтобус в соответствии с
Классификацией основных средств относится к третьей
амортизационной группе, организацией при принятии объекта к учету
установлен срок полезного использования равный 3,5 годам (42
месяцам). Амортизация в целях налогообложения прибыли начисляется
линейным методом.
Установленный срок полезного использования составляет 42
месяца, ежемесячная норма амортизации с учетом понижающего
коэффициента будет равна 1,19% ((1 / 42 месяца) х 100% х 0,5).
Сумма ежемесячных амортизационных отчислений, учитываемых в
целях налогообложения прибыли, составит 5 593 рубля (470 000
рублей х 1,19% / 100%).
Сумма амортизации, начисленная в течение срока полезного
использования основного средства, будет равна 234 906 рублей, в то
время как его первоначальная стоимость 470 000 рублей.
Окончание примера.
Из приведенного примера видно, что при использовании
понижающих коэффициентов и применении линейного метода начисления
амортизации организация не сможет полностью списать стоимость
данного основного средства на затраты производства или расходы на
продажу.
Статьей 259 НК РФ (Приложение №5) предусмотрено, что
налогоплательщики, использующие пониженные нормы амортизации,
перерасчет налоговой базы на сумму недоначисленной амортизации
против норм, предусмотренных НК РФ, в целях налогообложения не
производят.
Несколько иная ситуация складывается, когда налогоплательщики
при начислении амортизации применяют нелинейный метод начисления
амортизации. При применении нелинейного метода организация сможет
отнести в состав расходов сумму амортизации большую, чем при
применении линейного метода.
Пример 23.
Воспользуемся условиями примера 22 и рассчитаем амортизацию
нелинейным методом.
Норма амортизации, исчисленная исходя из срока полезного
использования и понижающего коэффициента составит 2,38% ((2 / 42
месяца) х 100% х 0,5).
Период
Расчет суммы амортизации, рублей
Остаточная стоимость на начало следующего месяца, рублей
Февраль 2004 года
470 000 х 2,38% = 11 186
470 000 - 11 186 = 458 814
Март
2004 года
458 814 х 2,38% = 10 919,77
458 814 - 10 919,77 = 447 894,23
Апрель
2004 года
447 894,23 х 2,38% = 10659,88
447894,23 - 10 659,88 = 437 828,47
Рассчитав сумму амортизационных отчислений в течение всего
срока полезного использования объекта, мы получим сумму, равную
299 105,43 рубля. При использовании нелинейного метода организация
также не сможет списать все стоимость основного средства. Тем не
менее, сумма начисленной амортизации при применении этого метода
больше, чем сумма начисленной амортизации при использовании
линейного метода начисления амортизации, равная 234 906 рублей.
Окончание примера.
На основании пункта 9 статьи 259 НК РФ (Приложение №5)
понижающий коэффициент применяется организациями, получившими либо
передавшими легковые автомобили и пассажирские микроавтобусы в
лизинг. Указанное имущество включается в состав соответствующей
амортизационной группы и в отношении этого имущества применяется
основная норма амортизации с учетом специального коэффициента,
применяемого налогоплательщиком по данному виду имущества.
Если сторонами по договору лизинга предусмотрено использование
повышающего коэффициента в размере не больше 3, то коэффициент,
применяемый к основной норме амортизации, будет рассчитан как
произведение установленного повышающего коэффициента на 0,5.
Обратите внимание!
Федеральный закон №58-ФЗ дополнил статью 259 НК РФ пунктом 14
(Приложение №5). С января 2005 года организация получающая в виде
вклада в уставный (складочный) капитал или в порядке
правопреемства при реорганизации юридических лиц объекты основных
средств, бывшие в употреблении, может определять срок их полезного
использования как установленный предыдущим собственником этих
основных средств срок их полезного использования, уменьшенный на
количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим
собственником.
5.4. АМОРТИЗАЦИЯ ПОСЛЕ МОДЕРНИЗАЦИИ (РЕКОНСТРУКЦИИ) ОСНОВНОГО
СРЕДСТВА
В соответствии с пунктом 14 ПБУ 6/01 (Приложение №30)
изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они
были приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях
достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной
ликвидации и переоценки объектов основных средств. Согласно пункту
20 ПБУ 6/01 (Приложение №30) в случаях улучшения (повышения)
первоначально принятых нормативных показателей функционирования
объекта основных средств, после проведенной реконструкции или
модернизации, организацией пересматривается срок полезного
использования по этому объекту.
То же можно сказать и о налоговом учете. Согласно пункту 2
статьи 257 НК РФ (Приложение №5) изменение первоначальной
стоимости основного средства допускается при их реконструкции,
модернизации, достройки, дооборудовании, техническом
перевооружении и по иным аналогичным основаниям.
Обратите внимание!
Федеральным законом №58-ФЗ внесены изменения в пункт 1 статьи
257 НК РФ (Приложение №5). С 1 января 2006 года при определении
первоначальной стоимости основных средств и амортизируемых
нематериальных активов в их стоимости не учитываются суммы НДС и
акцизов, кроме случаев предусмотренных НК РФ.
При этом, к работам по достройке, дооборудованию и
модернизации относятся работы, вызванные изменением
технологического или служебного назначения объектов амортизируемых
основных средств, повышенными нагрузками, другими новыми
качествами.
К реконструкции относится переустройство объектов основных
средств, связанное с совершенствованием производства,
осуществляемого по проекту реконструкции основных средств, целью
которой является увеличение производственных мощностей, улучшение
качества и изменение номенклатуры продукции.
Техническое перевооружение включает в себя комплекс
мероприятий по повышению технико-экономических показателей
основных средств или их отдельных частей на основе внедрения
передовой техники и технологии, механизации и автоматизации
производства, модернизации и замены морально устаревшего и
физически изношенного оборудования новым, более производительным.
Помимо изменения первоначальной стоимости основных средств, в
результате вышеперечисленных мероприятий в соответствии с пунктом
1 статьи 258 НК РФ (Приложение №5) может увеличиться и срок
полезного использования основных средств. В этом случае, возникает
проблема с определением суммы амортизационных отчислений по этому
объекту. Хотя законодательством, в частности НК РФ, не
предусмотрено особого порядка определения нормы амортизации и
начисления амортизационных отчислений по тем основным средствам, у
которых увеличилась первоначальная стоимость или срок полезного
использования, мы считаем, что если произведенная реконструкция
или модернизация основного средства привела к изменению его
первоначальной стоимости и срока полезного использования,
необходимо рассчитать новую норму амортизационных отчислений,
исходя из оставшегося срока полезного использования, поскольку
прежнюю норму предприятие применять не должно, так как в этом
случае можно либо недоначислить, либо излишне начислить
амортизацию.
Рассмотрим, как изменится начисление амортизации, если
увеличится первоначальная стоимость основного средства и срок его
полезного использования. Если первоначальная стоимость объекта в
бухгалтерском и налоговом учете равна и организацией установлен
одинаковый срок полезного использования и метод начисления
амортизации, этот порядок будет справедлив и для налогового учета.
Сроком полезного использования признается период, в течение
которого объект основных средств служит для выполнения целей
деятельности налогоплательщика и определяется этот срок с учетом
Классификации основных средств, включаемых в амортизационные
группы, утвержденной Постановлением №1 (Приложение №14). Данная
классификация определяет минимальные и максимальные сроки
полезного использования объектов и не предусматривает возможности
перевода основного средства из одной амортизационной группы в
другую. Если организацией был установлен максимальный срок
полезного использования по конкретному основному средству, то
увеличения срока после произведенной реконструкции или
модернизации производить не следует. Если в результате
реконструкции или модернизации объекта срок полезного
использования не увеличился, то при исчислении амортизации следует
учитывать оставшийся срок полезного использования.
Пример 24.
Организацией приобретено основное средство первоначальной
стоимостью 210 000 рублей (без НДС), относящееся к 6
амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 10
до 15 лет включительно (свыше 120 до 180 месяцев). Установлен
максимальный срок полезного использования - 180 месяцев. Через 130
месяцев эксплуатации основное средство было модернизировано, в
результате чего увеличилась его стоимость на 40 000 рублей и срок
полезного использования на 3 года (36 месяцев). Амортизация
начисляется линейным способом.
Предположим, что модернизация основного средства была
произведена в течение 20 дней, поэтому по данному основному
средству начисление амортизации не приостанавливалось.
Первоначальная стоимость основных средств, после проведения
модернизации, увеличится на сумму произведенных расходов и
составит 250 000 рублей (210 000 рублей + 40 000 рублей). Так как
организацией изначально установлен максимальный срок полезного
использования (180 месяцев), срок полезного использования объекта
основных средств не может быть изменен.
Если бы организацией изначально был определен срок полезного
использования меньший, чем предельный срок, например 160 месяцев,
то организация могла бы увеличить срок полезного использования в
пределах указанной группы. Фактическое изменение срока полезного
использования 36 месяцев, предельное изменение составит 20 месяцев
(180 месяцев - 160 месяцев). Оставшийся срок полезного
использования 50 месяцев (160 месяцев - 130 месяцев + 20 месяцев).
Теперь необходимо определить сумму амортизационных отчислений
по объекту основных средств после изменения срока его полезного
использования и первоначальной стоимости.
При применении линейного метода сумма начисленной за один
месяц амортизации, в отношении объекта амортизируемого имущества,
определяется как произведение его первоначальной
(восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной
для данного объекта. Норма амортизации определяется по формуле:
К = [1/n] х 100%,
где К - норма амортизации в процентах к первоначальной
(восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;
n - срок полезного использования данного объекта
амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
После увеличения стоимости основного средства рассчитывать
амортизационные отчисления по норме, определенной на дату принятия
объекта к учету, предприятие не может, так как в этом случае либо
не будет списана вся стоимость основного средства через
амортизационные отчисления, либо будет начислена излишняя
амортизация.
Воспользуемся условиями примера и определим норму
амортизационных отчислений исходя из предельного срока полезного
использования основного средства - 180 месяцев и его
первоначальной стоимости.
Норма амортизационных отчислений
1 / 180 месяцев х 100% = 0,56%;
Сумма амортизационных отчислений за 1 месяц
210 000 рублей х 0,56% = 1 176 рублей;
Сумма амортизационных отчислений за 130 месяцев
1 176 рублей х 130 месяцев = 152 880 рублей;
Сумма амортизации за оставшиеся 50 месяцев срока полезного
использования, начисленная после увеличения стоимости основного
средства:
250 000 рублей х 0,56% х 50 месяцев = 70 000 рублей;
Общая сумма начисленной амортизации
152 880 рублей + 70 000 рублей = 222 880 рублей;
При использовании этого метода предприятие не спишет стоимость
объекта полностью (250 000 рублей - 222 880 рублей = 27 120
рублей), что не верно.
Рассмотрим ситуацию, когда меняется срок полезного
использования основного средства, и рассчитаем норму
амортизационных отчислений исходя из установленного срока
полезного использования объекта - 160 месяцев.