ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА
Стр. 18
проводится гораздо реже, чем текущий ремонт, как правило, один раз
в год.
Капитальный ремонт - самый сложный из всех видов ремонта
основных средств. Частота проведения капитального ремонта зависит
от того, насколько интенсивно используется основное средство. Как
правило, капитальный ремонт проводят не чаще одного раза в
несколько лет и, в большинстве случаев, он бывает достаточно
продолжительным по времени.
При проведении капитального ремонта осуществляется полная
разборка основного средства, производится замена изношенных частей
и механизмов новыми. При капитальном ремонте зданий производится
замена конструкций и деталей здания, за исключением полной замены
основных конструкций, срок службы которых в таких объектах
является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты и тому
подобное). При ремонте зданий все изношенные конструкции
заменяются более прочными. Капитальный ремонт в большинстве случае
проводится силами подрядных организаций, так как требует высоких
профессиональных навыков исполнителей.
Основной целью любого из видов ремонта является поддержание
основного средства в рабочем состоянии, однако, следует помнить,
что ни текущий, ни средний, ни капитальный ремонт не улучшают
технических характеристик основного средства, не меняют его
назначения, не придают объекту основных средств новых качеств.
6.2. СПОСОБЫ СПИСАНИЯ РАСХОДОВ НА РЕМОНТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
В бухгалтерском учете затраты на ремонт могут быть списаны
следующими способами:
по мере возникновения расходов на себестоимость продукции
(работ, услуг);
по мере возникновения в счет расходов будущих периодов, с
последующим равномерным списанием на себестоимость в течение
срока, определенного организацией;
списанием за счет резерва на ремонт основных средств,
образованного путем равномерных ежемесячных отчислений.
Выбор одного из способов должен быть отражен в учетной
политике для целей бухгалтерского учета.
6.2.1. СПИСАНИЕ РАСХОДОВ НА РЕМОНТ ЕДИНОВРЕМЕННО
Способ списания расходов на ремонт единовременно подходит для
небольших организаций, в которых количество основных средств
невелико и объем проводимых ремонтных работ незначителен. Как
правило, расходы на ремонт также невелики и организация может
списывать их на затраты в том отчетном периоде, в котором они
произведены, поскольку это не приводит к резкому удорожанию
продукции, работ и услуг.
Согласно пункту 26 ПБУ 6/01 (Приложение №30) посредством
ремонта осуществляется восстановление объекта основных средств.
Ремонт основных средств осуществляется для того, чтобы
поддерживать их в исправном состоянии. В соответствии с пунктом 7
ПБУ10/99, утвержденном Приказом Минфина России от 6 мая 1999 года
№33н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Расходы
организации" ПБУ 10/99" (далее ПБУ 10/99) (Приложение №33) в
бухгалтерском учете затраты на ремонт основных средств включаются
в состав расходов по обычным видам деятельности. Учет затрат
ведется на счетах 20, 25 и 26.
В процессе подготовки к проведению ремонта организации
приобретают запасные части, комплектующие, материалы, которые
затем будут использованы при проведении текущего, среднего или
капитального ремонта основного средства. Приобретенные запасные
части вначале нужно учесть на счете 10 "Материалы", к которому
целесообразно открыть отдельный субсчет для учета запасный частей.
При отпуске запчастей для проведения ремонта их стоимость
списывается с кредита счета 10 "Материалы" в дебет счетов учета
затрат на производство.
Расходы на ремонт согласно пункту 18 ПБУ 10/99 (Приложение
№33) признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место,
независимо от времени фактической выплаты денежных средств.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ
(Приложение №5) расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и
техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а
также на поддержание их в исправном состоянии включаются в состав
расходов, связанных с производством и реализацией.
Расходы на ремонт основных средств, произведенные
налогоплательщиком, согласно пункту 1 статьи 260 НК РФ (Приложение
№5) рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей
налогообложения в том отчетном периоде, в котором они были
осуществлены, в размере фактических затрат. При этом следует
учитывать, что налогоплательщики, применяющие метод начисления,
признают расходы на ремонт основных средств в качестве расходов в
том периоде, в котором они произведены, независимо от их оплаты.
Налогоплательщики, применяющие кассовый метод, согласно пункту
3 статьи 273 НК РФ (Приложение №5) признают расходы на ремонт
только после их фактической оплаты.
Обратите внимание!
С 1 января 2006 года Федеральный закон №58-ФЗ внес изменения в
статью 273 НК РФ, а именно дополнил пункт 4 указанной статьи
следующей нормой:
"В случае заключения договора доверительного управления
имуществом или договора простого товарищества участники указанных
договоров, определяющие доходы и расходы по кассовому методу,
обязаны перейти на определение доходов и расходов по методу
начисления с начала налогового периода, в котором был заключен
такой договор".
Способ единовременного списания расходов на ремонт основных
средств, выбранный организацией, должен быть закреплен в приказе
по учетной политике в целях налогообложения прибыли.
6.2.1.1. РЕМОНТ ХОЗЯЙСТВЕННЫМ СПОСОБОМ
Расходы на проведение ремонта силами организации отражаются на
счете 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные
расходы" и тому подобное. Затраты на ремонт складываются из
стоимости материалов, запасных частей, комплектующих, заработной
платы работников, занятых проведением ремонта, сумм единого
социального налога, начисленного исходя из заработной платы,
страховых взносов, суммы амортизации основных средств и других
расходов, непосредственно связанных с проведением ремонта.
Предположим, что ремонт основного средства был выполнен силами
вспомогательного производства, и рассмотрим общую схему
бухгалтерских проводок при проведении ремонта хозяйственным
способом:
Корреспонденция счетов
Содержание операции
Дебет
Кредит
___________________________________________________________________
10
60
Отражена стоимость приобретенных запасных частей
60
51, 50
Погашена задолженность перед поставщиком
23
10
Отражена стоимость материалов, отпущенных для проведения ремонта
23
70
Начислена заработная платы работникам, занятым ремонтом
23
69
Начислен ЕСН на сумму зарплаты
20, 25, 26, 44
23
Списана общая стоимость ремонтных работ
6.2.1.2. РЕМОНТ ПОДРЯДНЫМ СПОСОБОМ
Очень часто организация в силу разных причин не имеет
возможности провести ремонт самостоятельно. В этом случае, для
проведения ремонта привлекаются сторонние организации или
физические лица. Для этого, между заказчиком и подрядчиком должен
быть заключен договор подряда.
Договору подряда посвящена глава 37 ГК РФ. В соответствии со
статьей 702 ГК РФ (Приложение №3) по договору подряда одна сторона
(подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны
(заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а
заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.
Статьей 703 ГК РФ (Приложение №3) установлено, что подрядчик
самостоятельно определяет способы выполнения задания заказчика.
Если договором подряда не предусмотрено иное, работа
выполняется иждивением подрядчика - из его материалов, его силами
и средствами. Подрядчик несет ответственность за ненадлежащее
качество предоставленных им материалов и оборудования, а также за
предоставление материалов и оборудования, обремененных правами
третьих лиц.
Договором подряда может быть предусмотрено, что необходимые
для проведения ремонта материалы будут предоставлены заказчиком.
В зависимости от назначения, подвергающегося ремонту основного
средства стоимость ремонта списывается на счета учета затрат на
производство (расходов на продажу).
Рассмотрим общую схему корреспонденции счетов, предположив,
что ремонт производится иждивением подрядчика:
Корреспонденция счетов
Содержание операции
Дебет
Кредит
___________________________________________________________________
20
60
Отражена (стоимость) ремонтных работ по договору подряда
19
60
Отражена сумма НДС по стоимости ремонта, предъявленная подрядчиком
60
51, 50
Погашена задолженность подрядчику за выполненные работы
68
19
Принят к вычету НДС, фактически уплаченный подрядчику
6.2.2. СПИСАНИЕ РАСХОДОВ НА РЕМОНТ В СОСТАВ РАСХОДОВ БУДУЩИХ
ПЕРИОДОВ
Одним из способов равномерного отнесения затрат на выполнение
ремонтных работ на себестоимость продукции (работ, услуг) является
использование счета учета расходов будущих периодов.
Данный вариант списания расходов на ремонт основных средств
применяется в тех случаях, когда ремонт основных средств
производится неравномерно в течение года, а также когда возникает
необходимость в проведении большого объема непредвиденных
ремонтных работ, например, в случае аварий и тому подобного.
Затраты, связанные с проведением такого ремонта, целесообразно
отражать в учете по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов".
Это позволит исключить резкий рост себестоимости продукции (работ,
услуг), как если бы расходы были списаны единовременно. В
дальнейшем указанные расходы ежемесячно списываются на счета учета
затрат на производство (расходов на продажу) равными суммами.
Порядок и срок списания расходов будущих периодов устанавливается
организацией самостоятельно (равномерно, пропорционально объему
продукции, выполненных работ и тому подобного).
Для обоснования сумм затрат, отнесенных на счет 97 или
списанных с него, желательно составлять смету или план
производства ремонтных работ в денежном выражении. Данные
документы должны быть утверждены руководителем организации.
Если ремонт выполняется силами сторонних организаций, то
согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ (Приложение №5) сумма НДС,
предъявленная подрядчиком и уплаченная заказчиком, подлежит вычету
в полном размере после принятия на учет выполненных работ.
Подтверждением того, что работы по ремонту объекта основных
средств выполнены, может служить акт выполненных работ.
Обратите внимание: иногда налоговые инспекторы придерживаются
мнения, что возмещать "входной" НДС можно только после того, как
суммы, потраченные на ремонт, попадут на производственные счета.
То есть, будет сделана проводка по дебету счетов 20 (23, 25 и
других) и кредиту счета 97. Это происходит из-за того, что
работники налоговых органов по своему трактуют пункт 1 статьи 172
НК РФ (Приложение №5), согласно которому принять НДС к вычету
можно после того, как купленные товары (работы, услуги) будут
приняты на учет. Что при этом значит "приняты на учет" - счет 97
или счета учета затрат - организация должна решить для себя сама.
Единственное, что следует помнить, если организация списывает НДС
сразу в полном объеме, у нее могут возникнуть споры с налоговым
органом, и тогда свою правоту ей придется доказывать в суде.
Обратите внимание!
С 1 января 2006 года требование об оплате приобретенных
товаров (работ, услуг), предъявляемое к налогоплательщику,
претендующему на вычет, фактически снято законодателем. Такие
изменения внесены в статью 171 НК РФ (Приложение №5) Федеральным
законом №119-ФЗ.
Пример 26.
Организацией хозяйственным способом произведен капитальный
ремонт объектов основных средств производственного назначения.
Материальные расходы составили 580 000 рублей, заработная плата
работников - 30 000 рублей, сумма ЕСН - 7 800 рублей создание
резерва на ремонт основных средств учетной политикой организации
не предусмотрено. С целью равномерного распределения затрат
принято решение о списании их ежемесячно равными долями в течение
2 лет.
Корреспонденция счетов
Сумма,
рублей
Содержание операций
Дебет
Кредит
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
97
10
580 000
Отпущены материалы на ремонт основных средств
97
70
30 000
Начислена заработная плата работникам
97
69
7 800
Начислен ЕСН
Ежемесячно в течение 2-х лет
20
97
25 861,67
Отнесены на затраты отчетного периода расходы на ремонт в размере
1/24 части
Окончание примера.
Пример 27.
Организацией произведен ремонт объекта основных средств,
используемого в основном производстве. Ремонт выполнен силами
сторонней организации. Стоимость работ составила 129 800 рублей, в
том числе НДС - 19 800 рублей. Расходы на ремонт будут списываться
на затраты на производство в течение 12 месяцев.
Корреспонденция счетов
Сумма,
рублей
Содержание операций
Дебет
Кредит
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
97
60
110 000
Отражена стоимость ремонта основного средства на основании акта
выполненных работ
19
60
19 800
Отражен НДС со стоимости выполненных ремонтных работ
60
51
129 800
Оплачен ремонт основного средства
68
19
19 800
Принята к вычету фактически уплаченная сумма НДС
Ежемесячно в течение 12 месяцев
20
97
9 166,67
Отнесены на затраты отчетного периода расходы на ремонт в размере
1/12 части
Окончание примера.
В целях налогообложения прибыли способ списания расходов на
ремонт на расходы будущих периодов не предусмотрен, поэтому
бухгалтерам следует помнить о том, что если в бухгалтерском учете
они выберут этот способ списания расходов на ремонт, то он не
будет совпадать со способом отражения расходов на ремонт основных
средств в налоговом учете.
6.2.3. СОЗДАНИЕ РЕЗЕРВА НА РЕМОНТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
6.2.3.1. В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ
Для равномерного включения предстоящих расходов на ремонт
основных средств в расходы отчетного периода организация, согласно
пункту 72 Положения №34н (Приложение №35), может создавать резерв
расходов на ремонт основных средств.
Планом счетов (Приложение №31), для обобщения информации о
наличии и движении зарезервированных сумм на ремонт основных
средств, предназначен счет 96 "Резервы предстоящих расходов".
Создание резерва отражается по кредиту счета 96 и дебету счетов
учета затрат на производство.
Если ремонт основных средств выполняется силами
вспомогательного производства организации, использование сумм
резерва отражается по дебету счета 96 в корреспонденции с кредитом
счета 23 "Вспомогательное производство", если для проведения
ремонта привлекаются специалисты сторонних организаций,
кредитуется счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".
В конце отчетного периода проводится инвентаризация резерва
расходов на ремонт основных средств. Неиспользованные суммы
резерва в конце года сторнируются.
Качественный ремонт многих объектов основных средств требует
довольно длительного промежутка времени, который не исчерпывается
одним отчетным периодом. Если окончание ремонтных работ произойдет
в следующем году, остаток резерва на ремонт основных средств не
сторнируется. После окончания ремонтных работ излишне начисленная
сумма резерва должна быть отнесена на финансовые результаты
отчетного периода.
Может возникнуть ситуация, когда созданного резерва
недостаточно для проведения ремонта основных средств, то есть
фактические расходы на ремонт превышают размер созданного резерва.
В этом случае, в конце отчетного периода сумма превышения
фактических затрат списывается на расходы.
Пример 28.
Для проведения ремонта основных средств организация приняла
решение о создании резерва на ремонт в сумме 180 000 рублей.
Ежемесячная сумма отчислений в резерв предстоящих расходов
составила 15 000 рублей (180 000 рублей / 12 месяцев). Фактические
расходы на ремонт, произведенный силами организации, в отчетном
году составили 162 000 рублей.
Ежемесячно с января по декабрь отчетного года в бухгалтерском
учете будут производиться следующие записи:
Корреспонденция счетов
Сумма,
рублей
Содержание операций
Дебет
Кредит
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
20, 25, 26
96