ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА
Стр. 7
гарантированно. С 1 января 2005 года признаются документально
подтвержденными только расходы на имущество (имущественные права),
полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал
при соблюдении следующих условий. Первое - нужно документально
подтвердить расходы на приобретение (создание) имущества. Второе -
нужно документально подтвердить сумму амортизации (износа),
начисленной в целях налогообложения прибыли (дохода) в
государстве, налоговым резидентом которого является передающая
сторона, или, что еще сложнее, отсутствие суммы амортизации
(износа). Третье - нужно документально подтвердить статус
налогового резидента передающей стороны в любом из государств, в
том числе в России (для физических лиц). Четвертое - нужно
документально подтвердить рыночную стоимость этого имущества
(имущественных прав), оценщиком, действующим в соответствии с
законодательством именно указанного государства, то есть если
оценка сделана российским оценщиком, а вносит имущество не
резидент, то необходимо еще заключение о рыночной стоимости этого
имущества (имущественных прав) подготовленное иностранным
оценщиком (а ведь для российской организации необходим еще и
российский оценщик). Четвертое - нужно документально подтвердить
независимый статус оценщика.
Стоимость имущества (имущественных прав), полученного в
порядке приватизации государственного или муниципального имущества
в виде вклада в уставный капитал организаций, признается для целей
по стоимости (остаточной стоимости), определяемой на дату
приватизации по правилам бухгалтерского учета. То есть если в
унитарном предприятии велся налоговый учет, то он, в момент
приватизации, не нужен абсолютно никому, так как на дату
приватизации стоимость определяется по правилам бухгалтерского
учета, а налоговый учет отбрасывается и начинается заново.
Определение даты приватизации, так как это очень многоступенчатый
процесс, будет постоянно вызывать большое количество споров с
налоговыми органами. Если приватизация проводилась в 2002 - 2004
годах, то у приватизируемых предприятий возникнут те же проблемы,
которые указаны по имуществу (имущественным правам), полученным в
виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации,
так как в эти года не было вообще методов оценки.
4.3. ПОСТУПЛЕНИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ПО ДОГОВОРУ МЕНЫ
Одним из вариантов, по которому производятся операции обмена
имущества, является заключение договора мены.
По договору мены в соответствии со статьей 567 Гражданского
кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ) (Приложение №3) каждая
из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один
товар в обмен на другой.
К договору мены применяются правила о купле-продаже, если это
не противоречит существу мены. При этом каждая из сторон
признается продавцом товара, который она обязуется передать, и
покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.
Если в договоре мены не предусмотрено особых условий, то на
основании статьи 568 ГК РФ (Приложение №3) товары, подлежащие
обмену предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и
принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая
несет соответствующие обязанности.
Если по условиям договора мены обмениваемые товары признаются
неравноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого
ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить
разницу в ценах непосредственно до или после исполнения ее
обязанности передать товар, если иной порядок оплаты не
предусмотрен договором.
Переход права собственности на обмениваемые товары
регламентируется статьей 570 ГК РФ (Приложение №3), в соответствии
с которой право собственности на обмениваемые товары переходит к
сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупателей,
одновременно после исполнения обязательств передать
соответствующие товары обеими сторонами, если договором мены не
предусмотрено иное.
4.3.1. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ
В бухгалтерском учете при обмене товарами по договору мены
отражается и продажа выбывающих материальных ценностей, и принятие
к учету материальных ценностей, поступивших в обмен на переданные.
В соответствии с пунктом 11 ПБУ 6/01 (Приложение №30)
первоначальной стоимостью основных средств, полученных по
договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными
средствами, признается стоимость ценностей, переданных или
подлежащих передаче организацией. Указанная стоимость
устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых
обстоятельствах обычно организация определяет стоимость
аналогичных ценностей.
Таким образом, покупной стоимостью приобретаемого по договору
мены основного средства, для отражения в бухгалтерском учете,
будет признана стоимость выбывающего имущества независимо от цены,
указанной в договоре мены.
При невозможности установить стоимость ценностей, переданных
или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств,
полученных по договорам мены, определяется исходя из стоимости, по
которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные
объекты основных средств.
В первоначальную оценку основных средств на основании пункта
12 ПБУ 6/01 (Приложение №30) включаются также фактические затраты
организации на доставку объектов и приведение их в состояние,
пригодное для использования.
На основании пункта 5 Положения по бухгалтерскому учету
"Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина
Российской Федерации от 6 мая 1999 года №32н "Об утверждении
Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99"
(далее ПБУ 9/99) (Приложение №34), выручка от продажи продукции
является доходом от обычных видов деятельности и признается в
бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее
из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим
образом;
сумма выручки может быть определена;
имеется уверенность в том, что в результате конкретной
операции произойдет увеличение экономических выгод организации;
право собственности (владения, пользования и распоряжения) на
продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа
принята заказчиком (услуга оказана);
расходы, которые произведены или будут произведены в связи с
этой операцией, могут быть определены.
В соответствии с пунктом 6.3 ПБУ 9/99 (Приложение №34)
стоимость ценностей, полученных или подлежащих получению
организацией по договорам, предусматривающим исполнение
обязательств не денежными средствами, устанавливают исходя из
цены, по которой организация определяет стоимость аналогичных
ценностей в сравнимых обстоятельствах.
4.3.1.1. УЧЕТ, КОГДА СТОИМОСТЬ ПЕРЕДАВАЕМЫХ И ПОЛУЧАЕМЫХ ЦЕННОСТЕЙ
ДОГОВОРОМ НЕ ОПРЕДЕЛЕНА
Пример 5.
ООО "Альянс" в соответствии с заключенным договором мены
передает материалы в обмен на объект основных средств. Подобная
сделка совершается впервые. Стоимость материалов и основных
средств по условиям договора признана равной. Учетная стоимость
материалов составляет 50 000 рублей. Обычная цена реализации
материалов составляет 70 800 рублей (в том числе НДС 10 800
рублей) и равна рыночной стоимости. Расходы по установке основного
средства - 4 000 рублей. Рыночная стоимость получаемого основного
средства 118 000 рублей (в том числе НДС 18 000 рублей).
Корреспонденция счетов
Сумма, рублей
Содержание операций
Дебет
Кредит
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
Бухгалтерские записи по передаче материалов
62
91-1
70 800
Отражена выручка от реализации материалов по цене их обычной
реализации
91-2
68
10 800
Начислен НДС
91-2
10
50 000
Списана балансовая стоимость переданных материалов
Бухгалтерские записи по принятию к учету основного средства
08
60
50 000
Отражена стоимость основного средства по цене переданных материалов
19
60
18 000
Отражен НДС с рыночной стоимости поступившего основного средства
08
70, 69
4 000
Отражены затраты по установке основного средства
01
08
54 000
Введено в эксплуатацию основное средство
60
62
70 800
Зачтена взаимная задолженность сторон по договору мены
68
19
10 800
Предъявлен к возмещению НДС по основному средству
91-2
19
7 200
Отражена в составе прочих расходов сумма невозмещаемого НДС
Окончание примера.
4.3.1.2. УЧЕТ В СЛУЧАЕ, КОГДА СТОИМОСТЬ ПЕРЕДАВАЕМЫХ И ПОЛУЧАЕМЫХ
ЦЕННОСТЕЙ ОПРЕДЕЛЕНА ДОГОВОРОМ
Пример 6.
ООО "Альянс" в соответствии с заключенным договором мены
передает материалы в обмен на объект основных средств. Учетная
стоимость материалов составляет 50 000 рублей. Обычная цена
реализации материалов составляет 69 620 рублей (в том числе НДС 10
620 рублей) Расходы по установке основного средства - 4 000
рублей. Стоимость передаваемых материалов и получаемого основного
средства договором определена и составляет 82 600 рублей с учетом
НДС.
Корреспонденция счетов
Сумма, рублей
Содержание операций
Дебет
Кредит
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
Бухгалтерские записи по передаче материалов
62
91-1
82 600
Отражена передача материалов по договору мены
91-2
68
12 600
Начислен НДС
91-2
10
50 000
Списана балансовая стоимость переданных материалов
91-2
91-9
20 000
Отражен финансовый результат от передачи материалов
Бухгалтерские записи по принятию к учету основного средства
08
60
70 000
Отражена стоимость основного средства, полученного по договору мены
19
60
12 600
Отражен НДС, предъявленный поставщиком
08
70, 69
4 000
Отражены затраты по установке основного средства
01
08
74 000
Введено в эксплуатацию основное средство
60
62
82 600
Зачтена взаимная задолженность сторон по договору мены
68
19
12 600
Предъявлен к возмещению НДС по основному средству
Окончание примера.
4.4. БЕЗВОЗМЕЗДНОЕ ПОСТУПЛЕНИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
Безвозмездно получить основные средства организация может лишь
в двух случаях, предусмотренных ГК РФ.
В первом случае организация получает основное средство по
договору дарения. В соответствии со статьей 572 ГК РФ (Приложение
№3) по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно
передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в
собственность.
В том случае, когда дарителем является юридическое лицо и
стоимость дара превышает пять установленных законом минимальных
размеров оплаты труда, договор дарения должен быть совершен в
письменной форме. Эта норма установлена пунктом 2 статьи 574 ГК РФ
(Приложение №3).
Договор дарения недвижимого имущества на основании пункта 3
статьи 574 ГК РФ (Приложение №3) подлежит государственной
регистрации.
Другим случаем безвозмездного получения основного средства
является пожертвование. На основании статьи 582 ГК РФ (Приложение
№3) пожертвованием признается дарение вещи в общеполезных целях.
Пожертвования могут делаться гражданам, лечебным, воспитательным
учреждениям, учреждениям социальной защиты, благотворительным,
научным и учебным учреждениям, а также другим субъектам
гражданского права.
Одним из условий пожертвования имущества юридическим лицам
является использование этого имущества по определенному
назначению. Юридическое лицо, принявшее пожертвование, для
использования которого установлено определенное назначение, должно
вести обособленный учет всех операций по использованию такого
имущества.
Если по каким-либо обстоятельствам использование имущества по
назначению становится невозможным, оно может быть использовано по
другому назначению только с согласия лица, это имущество
пожертвовавшего.
4.4.1. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ
В соответствии с пунктом 4 ПБУ 6/01 (Приложение №30) имущество
со сроком полезного использования свыше 12 месяцев,
предназначенное для производственного процесса, принимается к
учету в качестве объекта основных средств.
Первоначальной стоимостью основных средств, полученных
организацией по договору дарения (безвозмездно), в соответствии с
пунктом 10 ПБУ 6/01 (Приложение №30) признается их текущая
рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету.
На основании пункта 12 ПБУ 6/01 (Приложение №30) в
первоначальную стоимость объектов основных средств, полученных
безвозмездно, включаются также фактические затраты организации на
доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для
использования.
Согласно пункту 8 ПБУ 9/99 (Приложение №34) активы, полученные
организацией безвозмездно, являются внереализационными доходами.
На основании Плана счетов (Приложение №31) рыночная стоимость
безвозмездно полученных основных средств отражается по кредиту
счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 98-2 "Безвозмездные
поступления" в корреспонденции со счетом 08 "Вложения во
внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение отдельных
объектов основных средств". По мере признания в отчетном периоде
внереализационных доходов, в данном случае по мере начисления
амортизации по безвозмездно полученному имуществу, в бухгалтерском
учете производится запись по дебету счета 98, субсчет 98-2 и
кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие
доходы".
Амортизация по объектам основных средств начисляется одним из
способов, указанных в пункте 18 ПБУ 6/01 (Приложение №30), и в
соответствии с учетной политикой организации. Суммы начисленной
амортизации отражаются согласно Плану счетов (Приложение №31) по
кредиту счета 02 "Износ основных средств" в корреспонденции со
счетами учета затрат на производство (расходов на продажу).
4.4.2. НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ
В целях налогового учета в соответствии с пунктом 8 статьи 250
НК РФ (Приложение №5) доходы организации в виде безвозмездно
полученного имущества признаются внереализационными доходами, при
этом оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, но не
ниже остаточной стоимости полученного имущества. Рыночные цены
должны быть подтверждены получателем имущества документально или
путем проведения независимой оценки.
В соответствии с пунктом 11 статьи 40 НК РФ (Приложение №4)
при определении и признании рыночной цены товара, работы или
услуги используются официальные источники информации о рыночных
ценах и биржевых котировках.
Независимая оценка рыночной цены основного средства,
получаемого безвозмездно, может быть произведена оценщиком,
имеющим лицензию на осуществление оценочной деятельности в
соответствии с Федеральным законом от 28 июля 1998 года №135-ФЗ
"Об оценочной деятельности в Российской Федерации" (Приложение
№8).
В соответствии с подпунктом 1 пункта 4 статьи 271 НК РФ
(Приложение №5) датой получения внереализационного дохода
признается дата подписания сторонами акта приема-передачи
безвозмездно полученного имущества, то есть в целях исчисления
налога на прибыль организация признает внереализационный доход
единовременно при получении этого дохода. В целях же
бухгалтерского учета внереализационный доход будет признаваться по
мере начисления амортизации, то есть с 1-го числа месяца,
следующего за месяцем ввода этого объекта в эксплуатацию. Таким
образом, возникает разница между суммой дохода, признаваемой в
целях бухгалтерского и налогового учета, а, следовательно, между
величиной бухгалтерской прибыли и прибыли налогооблагаемой.
В соответствии с пунктом 8 ПБУ 18/02 (Приложение №27) доходы и
расходы, которые формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном
отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль в другом
или других отчетных периодах, представляют собой временные
разницы.
В данном случае возникнут вычитаемые временные разницы,
которые образуют отложенный налог на прибыль, который приводит к
уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в
следующем за отчетным или следующих отчетных периодах. Вычитаемые
временные разницы приводят к тому, что в данном отчетном периоде
налог, рассчитанный на бухгалтерскую прибыль, будет меньше налога
на прибыль, рассчитанного в налоговом учете.
Согласно пункту 14 ПБУ 18/02 (Приложение №27) та часть
отложенного налога на прибыль, которая должна привести к
уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в
следующем или в последующих отчетных периодах, признается
отложенным налоговым активом. Отложенные налоговые активы
появляются только тогда, когда возникают вычитаемые временные
разницы, и они есть не что иное, как произведение вычитаемых
временных разниц на ставку налога на прибыль, установленную
законодательством Российской Федерации на определенную дату.
Отложенный налоговый актив согласно пункту 17 ПБУ 18/02
(Приложение №27) должен отражаться в бухгалтерском учете записью:
Дебет 09 "Отложенные налоговые активы"
Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "Расчеты по
налогу на прибыль".
В следующем или следующих отчетных периодах, когда будет
происходить уменьшение суммы вычитаемых временных разниц,
соответственно будет уменьшаться и сумма отложенного налогового
обязательства. Суммы, на которые уменьшаются отложенные налоговые
активы, должны быть отражены по кредиту счета учета отложенных