ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА
Стр. 8
налоговых активов в корреспонденции с дебетом счета расчетов по
налога и сборам, то есть:
Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"
Кредит 09 "Отложенные налоговые активы".
В бухгалтерском балансе отложенные налоговые активы согласно
пункту 23 ПБУ 18/02 (Приложение №27) следует отражать в активе
баланса в 1 разделе как внеоборотные активы.
При безвозмездном получении объектов основных средств их
первоначальная стоимость формируется согласно пункту 8 статьи 250
НК РФ (Приложение №5) как сумма дохода, признанного
налогоплательщиком в составе внереализационных доходов, и расходов
налогоплательщика, связанных с доведением этого объекта до
состояния, пригодного к эксплуатации.
Начисление амортизации производится одним из способов,
предусмотренных пунктом 1 статьи 259 НК РФ (Приложение №5), либо
линейным, либо нелинейным. Сумма амортизации определяется
налогоплательщиком ежемесячно. Начисление амортизации начинается с
1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был
введен в эксплуатацию и прекращается с 1-го числа месяца,
следующего за месяцем, когда объект основных средств выбыл из
состава амортизируемого имущества либо когда произошло полное
списание его стоимости.
Обратите внимание!
Федеральным законом №58-ФЗ в статью 259 НК РФ (Приложение №5)
введено новое положение, с 1 января 2006 года налогоплательщик
имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового)
периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 %:
первоначальной стоимости основных средств (за исключением
основных средств, полученных безвозмездно);
расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования,
модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации
основных средств.
Суммы указанных расходов определяются в соответствии со
статьей 257 НК РФ (Приложение №5).
Налогоплательщиком при расчете суммы амортизации не
учитываются вышеприведенные расходы на капитальные вложения.
Сумма амортизации для целей налогообложения определяется
налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном статьей
259 НК РФ. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту
амортизируемого имущества.
Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества
начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором
этот объект был введен в эксплуатацию. Начисление амортизации по
амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в объекты
арендованных основных средств, которое в соответствии с настоящей
главой подлежит амортизации, начинается у арендодателя с 1-го
числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было
введено в эксплуатацию, но не ранее месяца, в котором арендодатель
произвел возмещение арендатору стоимости указанных капитальных
вложений, у арендатора - с 1-го числа месяца, следующего за
месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию.
Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества
прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда
произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда
данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества
налогоплательщика по любым основаниям.
В состав расходов ежемесячно будет включаться та же сумма, что
и в бухгалтерском учете.
Пример 7.
Организация получила безвозмездно (в качестве пожертвования)
объект основных средств, требующий ремонта. Рыночная стоимость
объекта составляет 18 000 рублей. Полученное основное средство
предполагается использовать в основном производстве. Срок
полезного использования в целях бухгалтерского и налогового учета
установлен 4 года. Амортизация в соответствии с принятой учетной
политикой начисляется линейным способом. Ремонт объекта основных
средств выполнен сторонней организацией, стоимость ремонта
составила 4 012 рублей (в том числе НДС 612 рублей).
Корреспонденция счетов
Сумма,
рублей
Содержание операций
Дебет
Кредит
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
08-4
98-2
18000
Отражено основное средство полученное по договору дарения в
составе вложений во внеоборотные активы
08-4
60
3 400
Отражена стоимость ремонта объекта основных средств
19
60
612
Отражен НДС со стоимости ремонтных работ
01
08-4
21 400
Введено в эксплуатацию основное средство (18 000 рублей + 3 400
рублей)
60
51
4 012
Произведена оплата ремонта, выполненного сторонней организацией
68
19
612
Принят к вычету НДС со стоимости работ по ремонту объекта основных
средств
09
68
4 320
Отражен отложенный налоговый актив
Ежемесячно до полного списания стоимости оборудования или его
выбытия
20
02
445,83
Начислена амортизация по безвозмездно полученному объекту основных
средств (21 400 / 4 / 12)
98-2
91-1
375
отражена в составе внереализационных доходов часть стоимости
безвозмездно полученного основного средства (18 000 / 4 / 12)
68
09
90
Отражено уменьшение отложенного налогового актива (375 х 24%)
Окончание примера.
4.5. ПРИОБРЕТЕНИЕ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА, ТРЕБУЮЩЕГО ГОСУДАРСТВЕННОЙ
РЕГИСТРАЦИИ
В соответствии со статьей 131 ГК РФ (Приложение №2) право
собственности и другие вещные права на недвижимые вещи,
ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение
подлежат государственной регистрации в едином государственном
реестре учреждениями юстиции. Регистрации подлежат: право
собственности, право хозяйственного ведения, оперативного
управления, право постоянного пользования, ипотека, сервитуты и
иные права.
К недвижимым вещам, согласно статье 130 ГК РФ (Приложение №2),
относятся земельные участки, участки недр, обособленные водные
объекты и все, что прочно связано с землей, то есть объекты,
перемещение которых без соразмерного ущерба их назначению
невозможно, в том числе леса, многолетние насаждения, здания,
сооружения объекты незавершенного строительства. К недвижимым
вещам, подлежащим государственной регистрации, относятся также
воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические
объекты, а также иное имущество, законом отнесенное к недвижимому
имуществу.
Предприятием как объектом прав в соответствии со статьей 132
ГК РФ (Приложение №2) признается имущественный комплекс,
используемый для осуществления предпринимательской деятельности.
Предприятие в целом как имущественный комплекс признается
недвижимостью.
Право собственности на здания, сооружения и другое вновь
создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной
регистрации, на основании статьи 219 ГК РФ (Приложение №2)
возникает с момента такой регистрации.
Государственная регистрация прав на недвижимое имущество и
сделок с ним в соответствии со статьей 2 Федерального закона от 21
июля 1997 года №122-ФЗ "О государственной регистрации прав на
недвижимое имущество и сделок с ним" (Приложение №10) представляет
собой юридический акт признания и подтверждения государством
возникновения, ограничения, перехода или прекращения прав не
недвижимое имущество в соответствии с ГК РФ. Единственным
доказательством зарегистрированного права является государственная
регистрация и такое право может быть оспорено только в судебном
порядке.
Датой государственной регистрации прав является день внесения
соответствующих записей о правах в Единый государственный реестр
прав.
Государственная регистрация прав осуществляется по месту
нахождения недвижимого имущества в пределах регистрационного
округа - территории, на которой действует учреждение юстиции,
осуществляющее государственную регистрацию прав на недвижимое
имущество и сделок с ним. Регистрационные округа создаются
субъектами Российской Федерации в границах, совпадающих с
границами административно - территориальных единиц.
Государственная регистрация возникновения и перехода прав на
основании статьи 14 Федерального закона от 21 июля 1997 года
№122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое
имущество и сделок с ним" (Приложение №10) удостоверяется
свидетельством, форма которого устанавливается Правилами ведения
Единого государственного реестра прав.
4.5.1. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ
Можно ли принять к бухгалтерскому учету объект недвижимости,
на который еще не зарегистрировано право собственности?
Напрашивается ответ, что такой объект не может быть принят к
бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств,
поскольку право собственности на него не зарегистрировано и этот
объект до момента регистрации такого права не принадлежит
организации.
Согласно пункту 41 Положения №34н (Приложение №35) к
незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные
актами приемки - передачи основных средств и иными документами
(включая документы, подтверждающие государственную регистрацию
объектов недвижимости в установленных законодательством случаях)
затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий,
оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных
материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные
работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и
буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению
в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь
строящихся организаций и другие). Данный пункт регламентирует
правила бухгалтерского учета незавершенных капитальных вложений.
В соответствии с пунктом 3 ПБУ 6/01 (Приложение №30) данное
положение не применяется в отношении капитальных вложений, поэтому
объекты недвижимости, не прошедшие государственной регистрации, но
введенные в эксплуатацию, до момента передачи документов на
регистрацию права собственности на них должны признаваться в
бухгалтерском учете и учитываться на счете 08 "Вложения во
внеоборотные активы". Однако не следует забывать о том, что хотя
объект основных средств и введен в эксплуатацию, амортизация по
нему не может начисляться, так как он еще не прошел
государственной регистрации и не принят к учету в составе основных
средств.
Согласно пункту 32 ПБУ 6/01 (Приложение №30) в бухгалтерской
отчетности подлежит раскрытию информация об объектах недвижимости,
принятых в эксплуатацию и фактически используемых, но находящихся
в процессе государственной регистрации.
4.5.2. НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ
В целях исчисления налога на прибыль основополагающим моментом
является документально подтвержденный факт подачи документов на
регистрацию права собственности на приобретаемое имущество.
Согласно пункту 6 статьи 16 Федерального закона от 21 июля
1997 года №122-ФЗ "О государственной регистрации прав на
недвижимое имущество и сделок с ним" (Приложение №10) заявителю
выдается расписка в получении документов на государственную
регистрацию прав с их перечнем, а также с указанием даты и времени
их представления с точностью до минуты. Данная расписка
подтверждает принятие документов на государственную регистрацию
прав.
Срок полезного использования амортизируемого имущества
определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода
объекта амортизируемого имущества в эксплуатацию в соответствии с
классификацией основных средств, утвержденной Правительством
Российской Федерации.
Основные средства, права на которые подлежат государственной
регистрации в соответствии с законодательством Российской
Федерации, в соответствии с пунктом 8 статьи 258 НК РФ (Приложение
№5) включаются в состав соответствующей амортизационной группы с
момента документально подтвержденного факта подачи документов на
государственную регистрацию прав.
4.5.3. ПРИНЯТИЕ К ВЫЧЕТУ СУММЫ НДС
Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ (Приложение №5) вычеты сумм
налога на добавленную стоимость, предъявленных продавцами
налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на
таможенную территорию Российской Федерации основных средств,
производятся в полном объеме после принятия на учет данных
основных средств. При этом моментом принятия на учет основного
средства будет момент его принятия к учету именно в налоговом
учете. Таким образом, вычет НДС не зависит от факта завершения
государственной регистрации прав на данный объект основных
средств.
Обратите внимание!
Изменения внесенные в статью 172 НК РФ (Приложение №5)
Федеральным законом №119-ФЗ позволяют с 1 января 2006 года
применить указанный вычет с момента принятия оборудования к
установке требующегося при монтаже ОС в момент принятия этого ОС
на учет, то есть с отражением на счете 01 "Основные средства".
Налоговые вычеты предоставляются на основании:
- счетов-фактур, предъявленных продавцами при приобретении
товаров (работ, услуг);
документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога;
С 1 января 2006 года требование об оплате приобретенных
товаров (работ, услуг), предъявляемое к налогоплательщику,
претендующему на вычет, снято законодателем. Такие изменения
внесены в статью 171 НК РФ (Приложение №5) Федеральным законом
№119-ФЗ.
- документов, подтверждающих подачу документов на регистрацию
прав на данный объект основных средств.
Пример 8.
Организация приобрела офисное здание стоимостью 1 038 400
рублей, в том числе НДС 158 400 рублей. Здание введено в
эксплуатацию 10.03.2004 года, документы на государственную
регистрацию права собственности на здание поданы 26.03.2004 года,
в этот же день внесена плата за государственную регистрацию в
размере 5 000 рублей. Свидетельство о государственной регистрации
прав получено в апреле 2004 года.
Для отражения операций на счетах бухгалтерского учета будем
использовать следующие наименования субсчетов:
08-4 - приобретение объектов основных средств,
08-4-1 - введенные в эксплуатацию основные средства, права
собственности на которые не зарегистрированы.
Корреспонденция счетов
Сумма,
рублей
Содержание операций
Дебет
Кредит
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
08-4
60
880 000
Отражена стоимость приобретенного офисного здания
19
60
158 400
Отражена сумма НДС, предъявленная продавцом
60
51
1 038 400
Произведена оплата продавцу офисного здания
Бухгалтерские записи на дату ввода здания в эксплуатацию
(10.03.2004 года)
08-4-1
08-4
880 000
Отражен ввод в эксплуатацию офисного здания
Бухгалтерские записи на дату подачи документов на государственную
регистрацию прав на офисное здание (26.03.2004 года)
76
51
5 000
Оплачена государственная регистрация прав
Бухгалтерские записи на дату получения свидетельства о
государственной регистрации прав
08-4-1
76
5 000
Отражена регистрация прав на офисное здание
01
08-4-1
885 000
Принято к учету в составе основных средств офисное здание
68
19
158 400
Принята к вычету сумма НДС, уплаченная при приобретении офисного
здания
Окончание примера.
4.6. ПРИОБРЕТЕНИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ПО ИМПОРТНОМУ КОНТРАКТУ
4.6.1. ПОРЯДОК ПЕРЕХОДА ПРАВА СОБСТВЕННОСТИ
В соответствии с Приложением к Положению по бухгалтерскому
учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в
иностранной валюте" ПБУ 3/2000, утвержденному Приказом Минфина
Российской Федерации от 10 января 2000 года №2н "Об утверждении
Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств,
стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000"
(Приложение №32), датой совершения операции при импорте
материально-производственных запасов и иного имущества считается
дата перехода права собственности к импортеру на импортированные
товары и иное имущество.
В момент перехода права собственности на приобретенный по
импортному контракту товар, у организации-импортера возникает
обязанность отразить этот товар в бухгалтерском учете. В основном,
право собственности у приобретателя возникает с момента передачи
товара. К передаче приравнивается передача коносамента, поскольку
получение этого документа дает право распоряжения товаром, или
другого документа.
Продавец и покупатель могут указать в контракте любой момент
перехода права собственности на товар, например, отгрузка товаров
перевозчику, оплата импортных товаров, оформление грузовой
таможенной декларации, и указанный момент перехода права
собственности может не совпадать с моментом перехода риска
случайной гибели товара. Таких ситуаций следует избегать, ведь
если право собственности на товар перейдет к импортеру на дату
оформления грузовой таможенной декларации, а риск случайной гибели
- в момент сдачи товаров перевозчику и товар погибнет в пути или
будет поврежден, покупатель будет обязан выплатить поставщику
стоимость товара. Это следует из статьи 66 Конвенции ООН о
договорах международной купли продажи товаров, заключенной в Вене
11 апреля 1980 года (Приложение №1), в соответствии с которой
утрата или повреждение товара после того, как риск перешел на
покупателя, не освобождают его от обязанности уплатить цену, если
только утрата или повреждение не были вызваны действиями или
упущениями продавца.
В международной практике момент перехода права собственности
обычно связывают с переходом риска случайной гибели или