ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА
Стр. 5
256 НК РФ (Приложение №5), то есть срок полезного использования
объекта будет более 12 месяцев и первоначальная стоимость более 10
000 рублей.
Пример.
Уставный капитал вновь созданного общества с ограниченной
ответственностью 50 000 рублей. Один из учредителей общества в
счет вклада вносит денежные средства в сумме 20 000 рублей, другой
вносит компьютер. Цена компьютера, согласованная учредителями,
составила 30 000 рублей, по данным независимого оценщика рыночная
стоимость передаваемого компьютера также составила 30 000 рублей.
Передаваемый компьютер не был в эксплуатации. Расходы организации
по доставке и установке компьютера составили 400 рублей.
В рассматриваемом примере первоначальная стоимость компьютера,
сформированная в бухгалтерском учете, будет отличаться от
первоначальной стоимости, по которой данный объект основных
средств будет принят к учету в целях налогообложения прибыли. Это
происходит потому, что расходы организации по доставке этого
объекта, в налоговом учете будут признаны в месяце получения
объекта основных средств, а бухгалтерскую прибыль или убыток будут
формировать по мере погашения первоначальной стоимости объекта
путем начисления амортизации. Таким образом, у организации
возникнет налогооблагаемая временная разница в сумме 400 рублей и,
соответственно, отложенное налоговое обязательство в сумме 96
рублей (400 рублей х 24%). Порядок бухгалтерского учета отложенных
налоговых обязательств был рассмотрен в предыдущем разделе,
поэтому мы не будет на нем останавливаться, отметим лишь, что в
соответствии с пунктом 13 ПБУ 18/02 (Приложение №27), в
бухгалтерском учете следует организовать аналитический учет
налогооблагаемых временных разниц на счете активов или
обязательств, в оценке которых эти разницы возникли. В данном
случае аналитический учет следует организовать на счете 01
"Основные средства".
Корреспонденция счетов
Сумма, рублей
Содержание операций
Дебет
Кредит
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
75
80
20 000
Отражена задолженность первого учредителя по вкладу в уставный
капитал
75
80
30 000
Отражена задолженность второго учредителя по вкладу в уставный
капитал
50
75
20 000
Оприходованы денежные средства, поступившие от первого учредителя
в счет вклада в уставный капитал
08
75
30 000
Отражено поступление компьютера по оценке, согласованной
учредителями
08
70, 69
400
Отражены затраты организации по доставке и установке компьютера
01
08
30 400
Введен в эксплуатацию поступивший компьютер
68
77
96
Отражено отложенное налоговое обязательство
По мере уменьшения налогооблагаемых временных разниц путем
начисления амортизации будет происходить и уменьшение отложенных
налоговых обязательств. Уменьшение или полное погашение отложенных
налоговых обязательств будет отражаться по кредиту счета 68
"Расчеты по налогам и сборам" субсчет "Расчеты по налогу на
прибыль" в корреспонденции с дебетом счета 77 "Отложенные
налоговые обязательства".
Нами было отмечено, что в целях исчисления налога на прибыль
первоначальная стоимость объекта основных средств определяется как
остаточная стоимость этого объекта по данным налогового учета у
передающей стороны.
Может возникнуть ситуация, при которой первоначальная
стоимость объекта основных средств, в которой оно принято к
бухгалтерскому учету, будет меньше первоначальной стоимости этого
объекта для целей исчисления налога на прибыль. В такой ситуации
ежемесячная сумма амортизации, начисляемая в бухгалтерском учете,
будет меньше суммы амортизации, начисленной в целях исчисления
налога на прибыль.
Возникнет разница между суммами амортизации. В соответствии с
пунктом 4 ПБУ 18/02 (Приложение №27) такие разницы являются
постоянными, то есть постоянные разницы - это отличия
бухгалтерского и налогового учета, которые не будут устранены
никогда.
В данном случае, постоянная разница приводит к тому, что сумма
условного расхода по налогу на прибыль отчетного периода
уменьшается.
Произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде,
на ставку налога на прибыль, установленную законодательством
Российской Федерации, представляет собой постоянное налоговое
обязательство, которое признается в том отчетном периоде, в
котором возникла постоянная разница, и приводит, в данном случае,
к уменьшению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном
периоде.
В бухгалтерском учете постоянное налоговое обязательство будет
отражено следующим образом:
Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"
Кредит 99 "прибыли и убытки" субсчет "Постоянные налоговые
обязательства".
Первоначальная стоимость объекта основных средств, в которой
оно принято к бухгалтерскому учету, может оказаться больше
первоначальной стоимости этого объекта, определенной для целей
исчисления налога на прибыль. При этом, ежемесячная сумма
амортизации в целях бухгалтерского учета будет больше ежемесячной
суммы амортизации, исчисленной в целях налогообложения прибыли. В
этой ситуации также возникнет постоянная разница, которая будет
исключаться из расчета налоговой базы по налогу на прибыль, как
текущего отчетного периода, так и последующих отчетных периодов.
Рассчитанное постоянное налоговое обязательство в данном случае
будет приводить к увеличению платежей по налогу на прибыль в
отчетном периоде и будет отражено записью:
Дебет 99 субсчет "Постоянное налоговое обязательство"
Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль".
На предприятиях должен быть организован аналитический учет
постоянных разниц. ПБУ 18/02 (Приложение №27) предусмотрено, что
предприятия вправе сами определить порядок формирования информации
о постоянных разницах (в бухгалтерских справках, электронных
таблицах, иных регистрах). Аналитический учет подразумевает не
только выделение отдельных субсчетов, но обособление отдельных
сумм и данных. Постоянные разницы должны отражаться в
бухгалтерском учете на специальных субсчетах к тем счетам
бухгалтерского учета, на которых ведется учет активов и
обязательств, по которым образуются постоянные разницы. В данном
случае постоянная разница может отражаться на счете 02
"Амортизация основных средств".
4.3. ПОСТУПЛЕНИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ПО ДОГОВОРУ МЕНЫ
Одним из вариантов, по которому производятся операции обмена
имущества, является заключение договора мены.
По договору мены в соответствии со статьей 567 Гражданского
кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) (Приложение №3)
каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны
один товар в обмен на другой.
К договору мены применяются правила о купле-продаже, если это
не противоречит существу мены. При этом каждая из сторон
признается продавцом товара, который она обязуется передать, и
покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.
Если в договоре мены не предусмотрено особых условий, то на
основании статьи 568 ГК РФ (Приложение №3) товары, подлежащие
обмену предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и
принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая
несет соответствующие обязанности.
Если по условиям договора мены обмениваемые товары признаются
неравноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого
ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить
разницу в ценах непосредственно до или после исполнения ее
обязанности передать товар, если иной порядок оплаты не
предусмотрен договором.
Переход права собственности на обмениваемые товары
регламентируется статьей 570 ГК РФ (Приложение №3), в соответствии
с которой право собственности на обмениваемые товары переходит к
сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупателей,
одновременно после исполнения обязательств передать
соответствующие товары обеими сторонами, если договором мены не
предусмотрено иное.
4.3.1. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ
В бухгалтерском учете при обмене товарами по договору мены
отражается и продажа выбывающих материальных ценностей, и принятие
к учету материальных ценностей, поступивших в обмен на переданные.
В соответствии с пунктом 11 ПБУ 6/01 (Приложение №30)
первоначальной стоимостью основных средств, полученных по
договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными
средствами, признается стоимость ценностей, переданных или
подлежащих передаче организацией. Указанная стоимость
устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых
обстоятельствах обычно организация определяет стоимость
аналогичных ценностей.
Таким образом, покупной стоимостью приобретаемого по договору
мены основного средства, для отражения в бухгалтерском учете,
будет признана стоимость выбывающего имущества независимо от цены,
указанной в договоре мены.
При невозможности установить стоимость ценностей, переданных
или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств,
полученных по договорам мены, определяется исходя из стоимости, по
которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные
объекты основных средств.
В первоначальную оценку основных средств на основании пункта
12 ПБУ 6/01 (Приложение №30) включаются также фактические затраты
организации на доставку объектов и приведение их в состояние,
пригодное для использования.
На основании пункта 5 Положения по бухгалтерскому учету
"Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина
Российской Федерации от 6 мая 1999 года №32н "Об утверждении
Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99"
(далее - ПБУ 9/99) (Приложение №34), выручка от продажи продукции
является доходом от обычных видов деятельности и признается в
бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее
из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим
образом;
сумма выручки может быть определена;
имеется уверенность в том, что в результате конкретной
операции произойдет увеличение экономических выгод организации;
право собственности (владения, пользования и распоряжения) на
продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа
принята заказчиком (услуга оказана);
расходы, которые произведены или будут произведены в связи с
этой операцией, могут быть определены.
В соответствии с пунктом 6.3 ПБУ 9/99 (Приложение №34)
стоимость ценностей, полученных или подлежащих получению
организацией по договорам, предусматривающим исполнение
обязательств не денежными средствами, устанавливают исходя из
цены, по которой организация определяет стоимость аналогичных
ценностей в сравнимых обстоятельствах.
4.3.1.1. УЧЕТ, КОГДА СТОИМОСТЬ ПЕРЕДАВАЕМЫХ И ПОЛУЧАЕМЫХ ЦЕННОСТЕЙ
ДОГОВОРОМ НЕ ОПРЕДЕЛЕНА
Пример.
ООО "Альянс" в соответствии с заключенным договором мены
передает материалы в обмен на объект основных средств. Подобная
сделка совершается впервые. Стоимость материалов и основных
средств по условиям договора признана равной. Учетная стоимость
материалов составляет 50 000 рублей. Обычная цена реализации
материалов составляет 70 800 рублей (в том числе НДС 10 800
рублей) и равна рыночной стоимости. Расходы по установке основного
средства - 4 000 рублей. Рыночная стоимость получаемого основного
средства 118 000 рублей (в том числе НДС 18 000 рублей).
Корреспонденция счетов
Сумма,
рублей
Содержание операций
Дебет
Кредит
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
Бухгалтерские записи по передаче материалов
62
91-1
70 800
Отражена выручка от реализации материалов по цене их обычной
реализации
91-2
68
10 800
Начислен НДС
91-2
10
50 000
Списана балансовая стоимость переданных материалов
Бухгалтерские записи по оприходованию основного средства
08
60
50 000
Отражена стоимость основного средства по цене переданных материалов
19
60
18 000
Отражен НДС с рыночной стоимости поступившего основного средства
08
70, 69
4 000
Отражены затраты по установке основного средства
01
08
54 000
Введено в эксплуатацию основное средство
60
62
70 800
Зачтена взаимная задолженность сторон по договору мены
68
19
10 800
Предъявлен к возмещению НДС по основному средству
91-2
19
7 200
Отражена в составе прочих расходов сумма невозмещаемого НДС
4.3.1.2. УЧЕТ В СЛУЧАЕ, КОГДА СТОИМОСТЬ ПЕРЕДАВАЕМЫХ И ПОЛУЧАЕМЫХ
ЦЕННОСТЕЙ ОПРЕДЕЛЕНА ДОГОВОРОМ
Пример.
ООО "Альянс" в соответствии с заключенным договором мены
передает материалы в обмен на объект основных средств. Учетная
стоимость материалов составляет 50 000 рублей. Обычная цена
реализации материалов составляет 69 620 рублей (в том числе НДС 10
620 рублей) Расходы по установке основного средства - 4 000
рублей. Стоимость передаваемых материалов и получаемого основного
средства договором определена и составляет 82 600 рублей с учетом
НДС.
Корреспонденция счетов
Сумма, рублей
Содержание операций
Дебет
Кредит
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
Бухгалтерские записи по передаче материалов
62
91-1
82 600
Отражена передача материалов по договору мены
91-2
68
12 600
Начислен НДС
91-2
10
50 000
Списана балансовая стоимость переданных материалов
91-2
91-9
20 000
Отражен финансовый результат от передачи материалов
Бухгалтерские записи по оприходованию основного средства
08
60
70 000
Отражена стоимость основного средства, полученного по договору мены
19
60
12 600
Отражен НДС, предъявленный поставщиком
08
70, 69
4 000
Отражены затраты по установке основного средства
01
08
74 000
Введено в эксплуатацию основное средство
60
62
82 600
Зачтена взаимная задолженность сторон по договору мены
68
19
12 600
Предъявлен к возмещению НДС по основному средству
4.4. БЕЗВОЗМЕЗДНОЕ ПОСТУПЛЕНИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
Безвозмездно получить основные средства организация может лишь
в двух случаях, предусмотренных ГК РФ.
В первом случае организация получает основное средство по
договору дарения. В соответствии со статьей 572 ГК РФ (Приложение
№3) по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно
передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в
собственность.
В том случае, когда дарителем является юридическое лицо и
стоимость дара превышает пять установленных законом минимальных
размеров оплаты труда, договор дарения должен быть совершен в
письменной форме. Эта норма установлена пунктом 2 статьи 574 ГК РФ
(Приложение №3).
Договор дарения недвижимого имущества на основании пункта 3
статьи 574 ГК РФ (Приложение №3) подлежит государственной
регистрации.
Другим случаем безвозмездного получения основного средства
является пожертвование. На основании статьи 582 ГК РФ (Приложение