ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА
Стр. 8
Начислен НДС по ввезенному оборудованию
(2 696 000 + 269 600) х 18%
На дату принятия оборудования к учету
08
66-1
35 048
Начислены проценты по кредиту за апрель 2004 года (2 600 000 х
1,3%)
01
08
3 074788
Оборудование введено в эксплуатацию (2 696 000 + 35 048 х 2 месяца
+ 269 600 + 2 696 + 1 348 + 35 048)
Операции погашения задолженности перед иностранным
поставщиком, а также перед таможенными органами по начисленным
таможенным платежам мы рассматривать не будем, но следует помнить,
что после фактической оплаты начисленной суммы НДС таможенным
органам, она может быть принята к вычету и отражена записью Дебет
68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19.
Как видно из данного примера, первоначальная стоимость
основного средства для целей бухгалтерского учета составила 3 074
788 рублей, но в налоговом учете эта сумма будет иной, поскольку в
нее не войдут проценты по кредиту. Для целей налогового учета
первоначальная стоимость приобретенного оборудования будет равна 2
969 644 рублей и сложится она из контрактной стоимости
оборудования и сумм начисленных таможенных платежей. В данном
случае также образуется постоянная разница, а, соответственно, и
постоянный налоговый актив, который должен учитываться в
соответствии с требованиями ПБУ 18/02 (Приложение №27).
4.7. ПРИОБРЕТЕНИЕ НОВЫХ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ, ТРЕБУЮЩИХ МОНТАЖА
4.7.1. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ
Монтаж приобретенного основного средства может быть произведен
как организациями-подрядчиками, так и силами собственной
организации.
Информация о наличии и движении производственного
оборудования, требующего монтажа, отражается согласно Плану счетов
(Приложение №31), на счете 07 "Оборудование к установке".
Поступление оборудования к установке от поставщика отражается по
дебету счета 07 в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с
поставщиками и подрядчиками" на сумму стоимости оборудования без
НДС.
Сумма НДС, предъявленная поставщиком оборудования, отражается
по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по
приобретенным ценностям" и кредиту счета 60. Указанную сумму НДС
организация имеет право принять к вычету на основании статей 171,
172 НК РФ (Приложение №5) при наличии счета-фактуры и документов,
подтверждающих оплату поставщику, после принятия оборудования на
учет в составе основных средств.
Стоимость сданного в монтаж оборудования, списывается с
кредита счета 07 в дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные
активы", субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств".
Затраты вспомогательного производства по монтажу оборудования
списываются в дебет счета 08, субсчет 08-3, в корреспонденции с
кредитом счета 23 "Вспомогательное производство", если монтаж
осуществляется вспомогательным производством организации, и с
кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", если
монтаж осуществляется силами сторонней организации.
4.7.2. ПОРЯДОК ИСЧИСЛЕНИЯ НДС
Рассмотрим порядок исчисления НДС в том случае, если монтаж
оборудования выполнен силами предприятия.
На основании подпункта 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ (Приложение
№5) выполнение строительно-монтажных работ для собственного
потребления признается объектом обложения налогом на добавленную
стоимость. Работы по монтажу оборудования относятся к
строительно-монтажным работам, их выполнение вспомогательным
производством предприятия облагается НДС.
В соответствии с пунктом 2 статьи 159 НК РФ (Приложение №5)
при выполнении строительно-монтажных работ для собственного
потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных
работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов
налогоплательщика на их выполнение. Налоговой базой будет сумма
расходов вспомогательного производства по монтажу оборудования.
Стоимость оборудования, требующего монтажа, в затраты по
выполнению монтажных работ не включается и не подлежит включению в
налоговую базу при начислении НДС на выполненные для собственного
потребления монтажные работы.
Датой выполнения СМР для собственного потребления согласно
пункту 10 статьи 167 НК РФ (Приложение №5) признается день
принятия на учет объекта, завершенного капитальным строительством.
Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ (Приложение №5)
налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму начисленного
налога на добавленную стоимость на установленные этой статьей
налоговые вычеты.
В соответствии с пунктом 6 статьи 171 НК РФ (Приложение №5)
суммы НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам,
услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных
работ, а также суммы налога, исчисленные налогоплательщиками при
выполнении строительно-монтажных работ для собственного
потребления, подлежат вычетам.
Таким образом, вычету подлежит сумма НДС, начисленная на объем
выполненных вспомогательным производством монтажных работ, за
минусом суммы НДС по материалам, которые были использованы при их
выполнении.
Указанные суммы налога подлежат вычету после принятия на учет
соответствующих объектов основных средств.
Пример.
Организация приобрела оборудование, требующее монтажа,
стоимостью 495 600 рублей (в том числе НДС 75 600 рублей).
Доставка и монтаж оборудования произведены вспомогательным
производством, расходы по доставке составили - 15 000 рублей, по
монтажу оборудования - 90 000 рублей, при монтаже были
использованы материалы на сумму 21 240 рублей (в том числе НДС 3
240 рублей).
Корреспонденция счетов
Сумма,
рублей
Содержание операций
Дебет
Кредит
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
07
60
420 000
Отражена покупная стоимость оборудования, требующего монтажа
19
60
75 600
Отражена сумма НДС по приобретенному оборудованию
07
23
15 000
Отражены затраты вспомогательного производства по доставке
оборудования
60
51
495 600
Оплачено оборудование поставщику
08-3
07
435 000
Отражена передача оборудования в монтаж
23
10-8
18 000
Переданы материалы для выполнения монтажных работ
23
70, 69 и другие
90 000
Отражены затраты вспомогательного производства на выполнение
монтажных работ
08-3
23
108 000
Списаны затраты вспомогательного производства по монтажу
оборудования
На дату принятия к учету смонтированного оборудования в составе
основных средств
08-3
68
19 440
Начислен НДС на сумму выполненных монтажных работ для собственных
нужд (108 000 х 18%)
19
08-3
16 200
Сумма НДС, подлежащая вычету по выполненным монтажным работам для
собственных нужд (19 440 - 3240)
01
08-3
546 240
Смонтированное оборудование введено в эксплуатацию
(435 000 + 108 000 + 19 440 - 16 200)
68
19
75 600
Принята к вычету сумма НДС, уплаченная поставщику
68
19
3 240
Принята к вычету сумма НДС по материалам, использованным при
монтаже оборудования
68
19
16 200
Принята к вычету сумма НДС по выполненным монтажным работам для
собственных нужд
По мнению работников налоговых органов, НДС, уплаченный по
основным средствам, требующим монтажа, можно зачесть только после
начала амортизации по объекту, то есть в следующем месяце после
его постановки на учет (пункт 44.2 Методических рекомендаций по
применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового
кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС Российской
Федерации от 20 декабря 2000 года №БГ-3-03/447 "Об утверждении
Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на
добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации"
(Приложение №22)). Однако пункт 1 статьи 172 НК РФ (Приложение №5)
позволяет это сделать уже после принятия объекта на счет 07
"Оборудование к установке". Что касается арбитражной практики, то
мнения судов здесь расходятся. Одни высказываются в пользу
налогоплательщиков (например, Постановление ФАС Волго-Вятского
округа от 27 октября 2003 года по делу №А43-3111/2003-16-125
(Приложение №39)), другие - против, хотя при этом замечают, что
вычет производится не в следующем месяце после перевода объекта на
счет 01, а сразу после этой операции (например, Постановление ФАС
Северо-Западного округа от 28 февраля 2003 года №А52/2718/2002/2
(Приложение №40)). Организации же нужно самой определиться с
моментом применения вычета.
4.8. ПРИОБРЕТЕНИЕ ЧАСТИЧНО ИЗНОШЕННЫХ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
В соответствии с пунктом 24 Методических указаний №91н
(Приложение №25), первоначальной стоимостью основных средств,
приобретенных за плату, причем как новых, так и бывших в
употреблении, признается сумма фактических затрат организации на
приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. Таким
образом, правила принятия к учету объектов основных средств,
бывших в эксплуатации, не отличаются от правил принятия к учету
новых объектов основных средств.
В первоначальную стоимость объектов основных средств на
основании пункта 12 ПБУ 6/01 (Приложение №30) включаются также
фактические затраты организации на доставку объектов и приведение
их в состояние, пригодное для использования.
Затраты по приобретению объектов основных средств в
соответствии с Планом счетов (Приложение №31) отражаются по дебету
счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" на отдельном субсчете
08-4 "Приобретение объектов основных средств". Сформированная
первоначальная стоимость списывается затем в дебет счета 01
"Основные средства".
В соответствии с пунктом 2 статьи 171 (Приложение №5) и
пунктом 1 статьи 172 НК РФ (Приложение №5) суммы НДС,
предъявленные организации и уплаченные ей при приобретении ОС для
осуществления производственной деятельности или иных операций,
признаваемых объектами налогообложения, принимаются к вычету из
общей суммы исчисленного налога на добавленную стоимость. Вычеты
производятся после принятия на учет данных основных средств на
основании счета-фактуры, выставленного продавцом.
Согласно пункту 20 ПБУ 6/01 (Приложение №30) срок полезного
использования объекта основных средств определяется организацией
при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
В соответствии с пунктом 59 Методических указаний №91н
(Приложение №25) определение срока полезного использования объекта
основных средств, ранее использованных в другой организации,
производится исходя из:
ожидаемого срока использования в организации этого объекта в
соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
ожидаемого физического износа, зависящего от режима
эксплуатации (количества смен); естественных условий и влияния
агрессивной среды, системы проведения ремонта;
нормативно-правовых и других ограничений использования этого
объекта (например, срок аренды).
Новый собственник объекта основных средств на основании пункта
12 статьи 259 НК РФ (Приложение №5) срок полезного использования
вправе уменьшить на количество лет (месяцев) эксплуатации данного
имущества предыдущими собственниками и, исходя из этого срока,
определить норму амортизации.
Срок фактического использования основного средства предыдущими
собственниками должен быть указан в разделе 1 Акта о
приеме-передаче объекта основных средств (форма №ОС-1). Форма акта
утверждена постановлением Госкомстата Российской Федерации от 21
января 2003 года №7 "Об утверждении унифицированных форм первичной
учетной документации по учету основных средств" (Приложение №17).
Если срок фактического использования приобретенного основного
средства у предыдущих собственников окажется равным или
превышающим срок его полезного использования, определяемый
классификацией основных средств, утвержденной Правительством
Российской Федерации, налогоплательщик вправе самостоятельно
определять срок полезного использования этого основного средства с
учетом требований техники безопасности и других факторов.
Пример.
Организация в мае 2004 года приобрела объект основных средств,
бывший в эксплуатации. Договорная стоимость объекта 59 000 рублей,
в том числе НДС 9 000 рублей Услуги транспортной организации по
доставке основного средства составили 708 рублей, в том числе НДС
108 рублей. Приобретенный объект основных средств в этом же месяце
введен в эксплуатацию. Срок полезного использования для целей
бухгалтерского и налогового учета установлен организацией в 5 лет.
Фактический срок эксплуатации объекта предыдущим собственником
согласно форме №ОС-1 2 года.
В приведенном примере организацией установлен срок полезного
использования 5 лет. Срок фактической эксплуатации объекта
предыдущими собственниками составил 2 года. Затраты по
приобретению данного основного средства будут погашаться путем
начисления амортизации в течение оставшегося срока эксплуатации
объекта, который будет равен 3 годам.
Корреспонденция счетов
Сумма,
рублей
Содержание операции
Дебет
Кредит
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
08-4
60
50 000
Отражено поступление объекта основных средств от поставщика
19
60
9 000
Отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком
60
51
59 000
Погашена задолженность перед поставщиком за приобретенное основное
средство
08-4
60
600
Отражена стоимость услуг транспортной организации
19
60
108
Отражена сумма НДС по транспортным услугам
60
51
708
Погашена задолженность перед транспортной организацией за
оказанные услуги
01
08-4
50 600
Объект принят к учету в составе основных средств
68
19
9 000
Принята к вычету сумма НДС по приобретенному основному средству
68
19
108
Принята к вычету сумма НДС по услугам транспортной организации
В целях исчисления налога на прибыль объект основных средств
принимается к учету по первоначальной стоимости. Согласно пункту 1
статьи 257 НК РФ (Приложение №5) первоначальная стоимость
определяется как сумма расходов на приобретение, сооружение,
доставку и доведение основного средства до состояния, в котором
оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов,
подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в
соответствии с НК РФ.
5. АМОРТИЗАЦИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
5.1. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ
Согласно пункту 17 ПБУ 6/01 (Приложение №30) стоимость
объектов основных средств погашается посредством начисления
амортизации.
Объектами для начисления амортизации являются объекты основных
средств, находящиеся в организации на праве собственности,
хозяйственного ведения, оперативного управления.
Не подлежат амортизации объекты основных средств,
потребительские свойства которых с течением времени не меняются
(земельные участки и объекты природопользования).
Амортизация не начисляется по следующим объектам основных
средств:
объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и
другие);
объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным
объектам лесного, дорожного хозяйства, специализированным
сооружениям судоходной обстановки и другим;
продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям;
многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного
возраста.
По вышеперечисленным объектам основных средств, а также по
объектам основных средств некоммерческих организаций в конце
отчетного периода начисляется не амортизация, а износ по
установленным нормам амортизационных отчислений. Учет начисленных
сумм износа отражается на забалансовом счете 010 "Износ основных
средств".
В соответствии с пунктом 63 Методических указаний №91н
(Приложение №25) в течение срока полезного использования основного
средства начисление амортизации не приостанавливается кроме
случаев:
перевода основного средства по решению руководителя